Как покрыть убыток за счет нераспределенной прибыли. Распределение прибыли и покрытие убытка
Убытки следует отразить в отчетности со знаком "минус" по тем же статьям, что и прибыль
В деятельности любой организации могут возникать убытки по результатам производственно-финансовой деятельности.
Финансовый результат по организации считают в целом, т.е. отдельно не выделяют в балансе прибыли (убытки) от основной деятельности, прибыли (убытки) от внереализационных операций и прибыли (убытки) от операционной деятельности. Финансовый результат определяют на счете 99 "Прибыли и убытки". Организация может предусмотреть в учетной политике исчисление финансового результата на счете 99 по окончании отчетного месяца, квартала, года с переносом на счет 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" не только при наличии прибыли, но и при получении убытков. Суммы убытка отражают записью: Д-т 84, субсчет 9, аналитический счет "Непокрытый убыток", - К-т 99, субсчет 9 "Конечный финансовый результат".
Данные о непокрытых убытках отчетного года и прошлых лет отражают в разделе "Капитал и резервы" бухгалтерского баланса. Расшифровку изменения статей этого раздела приводят в отчете об изменении капитала (форма 3).
По статье "Чистая прибыль (убыток) отчетного периода" (стр. 440 баланса) показывают сумму полученной чистой прибыли (убытка), учитываемой по счету 99. Сумму убытка по данной статье показывают со знаком "минус". В годовом бухгалтерском балансе по этой статье следует поставить прочерк.
Названную статью не заполняют в месячном и квартальном бухгалтерском балансе (ставят прочерк), если учетной политикой организации предусмотрено ежемесячное (ежеквартальное) закрытие счета 99.
По статье "Нераспределенная (неиспользованная) прибыль (непокрытый убыток)" (стр. 450) показывают сумму прибыли (убытка), не использованной (непокрытого) в прошлые и отчетные периоды и учитываемой по счету 84 (по соответствующим субсчетам).
Сумму непокрытого убытка по данной статье отражают со знаком "минус".
При получении убытков их также показывают в форме 2 отчетности. По стр. 200, 300 приводят информацию о суммах доходов и расходов, отражаемых на счете 99.
В статье "Прибыль (убыток)" (стр. 200) указывают полученный за отчетный период финансовый результат деятельности организации, который определяют из данных статей "Прибыль (убыток) от реализации товаров, продукции, работ, услуг" (стр. 070), "Прибыль (убыток) от операционных доходов и расходов" (стр. 120) и "Прибыль (убыток) от внереализационных доходов и расходов" (стр. 160).
По статье "Чистая прибыль (убыток)" (стр. 300) приводят величину конечного финансового результата деятельности организации - чистую прибыль или чистый убыток, подлежащие реформации (перенесению на счет 84) и покрытию или распределению в соответствии с законодательством или учетной политикой организации: ежемесячно, ежеквартально или в конце отчетного года.
В статье "Непокрытый убыток - всего" (стр. 070 формы 3) указывают сумму полученного организацией убытка, образованного по счетам 99 и 84 (или по счету 84 после реформации бухгалтерского баланса (форма 1)) (п. 129 Инструкции о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности, утвержденной постановлением Минфина РБ от 14.02.2008 № 19; далее - Инструкция № 19).
Пример 1
Убыток отчетного года отражаем в формах отчетности 1, 2 и 3
В конце 2010 г. по данным бухгалтерского учета на счете 99 образовалось дебетовое сальдо в сумме 25 млн. руб. Организации следует провести реформацию баланса. По состоянию на 31 декабря 2010 г. она должна сделать запись: Д-т 84-9 - К-т 99-9 - 25 000 000 руб. Сумма (-25) будет отражена в следующих строках отчетных форм:
- стр. 450 формы 1;
- стр. 200 формы 2;
- стр. 070 формы 3.
Учтите и следующие моменты при отражении конечного финансового показателя. По результатам отчетного года организация может получить прибыль, но в течение отчетного года допустить перерасход. Конечно, такие ситуации необходимо отслеживать. Но иногда перерасход не допустить невозможно, например на сумму налогов. Тогда перерасход следует отразить по соответствующим стр. 061-066 формы 3 со знаком "минус".
Пример 2
Переиспользование прибыли влияет на конечный финансовый результат
В конце 2010 г. по данным бухгалтерского учета на счете 99 учтен финансовый результат на сумму 10 млн. руб. Налог на недвижимость: со стоимости основных средств - 5 млн. руб.; со стоимости незавершенных капитальных вложений - 6 млн. руб.
В бухгалтерском учете отражены:
- налог на недвижимость со стоимости зданий и сооружений - 5 млн. руб. (Д-т 99 - К-т 68) ;
- налог на недвижимость со стоимости зданий и сооружений сверхнормативного незавершенного строительства - 6 млн. руб. (Д-т 99 - К-т 68) ;
- налог на прибыль - 1,2 млн. руб. ((10 - 5) × × 24 %) (Д-т 99 - К-т 68) ;
- сбор на развитие территорий - 0,114 млн. руб. ((10 - 5 - 1,2) × 3 %) (Д-т 99 - К-т 68) .
В целом на счете 99 образовалось переиспользование прибыли на сумму 2,314 млн. руб. (10 - 5 - 6 - 1,2 - 0,114). В отчетности будет отражено по стр. 061 формы 3: на уплату налогов (-2) (округление 2,314 млн. руб.).
При реформации баланса будет сделана запись: Д-т 84-9 - К-т 99-9 - 2,314 млн. руб.
Покрыть убытки можете за счет следующих источников, если они у вас есть…
В учредительном договоре нужно определить условия и порядок распределения между участниками прибыли и убытков (ст. 48 Гражданского кодекса РБ (далее - ГК РБ)). К исключительной компетенции общих собраний участников (акционеров) ГК РБ относит утверждение годовых отчетов, бухгалтерских балансов, отчетов о прибылях и убытках (данных книги учета доходов и расходов организаций, применяющих упрощенную систему налогообложения) и распределение прибыли и убытков (ст. 90 и 103 ГК РБ).
Источники покрытия убытков показывают в стр. 071-078 формы 3 справочно на конец года. Источники покрытия убытков прошлых лет и отчетного года могут быть как собственные (капитал и резервы, кроме средств фонда переоценки активов), так и привлеченные (средства учредителей, целевое финансирование и др.) согласно п. 129 Инструкции № 19.
Покрывать убытки за счет целевого финансирования возможно в соответствии с п. 131 Инструкции № 19.
На покрытие убытков организации по решению участников, акционеров, учредителей могут быть направлены:
1) суммы прибыли прошлых лет на покрытие убытков текущего года, а на покрытие убытков прошлых лет - суммы прибыли текущего года. В бухгалтерском учете делают записи:
Д-т 84-9, аналитический счет "Непокрытый убыток текущего года", - К-т 84-9, аналитический счет "Нераспределенная прибыль прошлых лет";
Д-т 84-9, аналитический счет "Непокрытый убыток прошлых лет", - К-т 84-9, аналитический счет "Нераспределенная прибыль текущего года";
2) если же прибыли недостаточно для полного покрытия убытков, то на покрытие убытков можно направлять:
Неиспользованный фонд накопления: Д-т 84-1 - К-т 84-9 ;
Неиспользованный фонд потребления: Д-т 84-2 - К-т 84-9 ;
Неиспользованный фонд пополнения собственных оборотных средств: Д-т 84-4 - К-т 84-9 ;
3) неиспользованный резервный фонд, образованный в соответствии с законодательством. В бухгалтерском учете делают запись:
- Д-т 82 - К-т 84-9;
4) средства учредителей. В бухгалтерском учете это отражают так:
- Д-т 75 - К-т 84-9 - при направлении средств учредителей. В размере суммы убытка средства не подпадают под объект обложения налогом на прибыль;
5) дивиденды, начисленные учредителям.
На покрытие убытков текущих периодов, образовавшихся по вине акционерного общества, акционерное общество может направлять начисленные дивиденды (ст. 72 Закона РБ от 09.12.1992 № 2020-ХII "О хозяйственных обществах", с изменениями и дополнениями) (далее - Закон № 2020-ХII).
В бухгалтерском учете делают записи:
- Д-т 75 - К-т 84-9 - при направлении начисленных дивидендов учредителям (участникам, акционерам), не являющимся работниками организации;
- Д-т 70 - К-т 84-9 - при направлении начисленных дивидендов учредителям, являющимся работниками организации;
6) средства целевого финансирования. В бухгалтерском учете делают запись:
- Д-т 86 - К-т 84-9 ;
7) сумма убытка может быть погашена за счет уменьшения размера уставного фонда, если это не приведет к снижению его величины ниже минимального размера.
При списании убытка в результате доведения величины уставного фонда до величины чистых активов в бухгалтерском учете делают запись: Д-т 80 "Уставный фонд" - К-т 84-9 .
При покрытии убытков за отчетный период до окончания отчетного года (до реформации баланса) в бухгалтерском учете производят запись по дебету счетов учета источников собственных средств (84 и др.) в корреспонденции с кредитом счета 92 "Внереализационные доходы и расходы".
Пример 3
Покрытие убытков производим с учетом решения учредителей
Учредителями по результатам отчетных данных до утверждения отчетности принято решение о покрытии 25 млн. руб. убытков за 2010 г. за счет следующих источников:
- нераспределенная прибыль 2009 г. - 10 млн. руб.;
- неиспользованный фонд накопления - 5 млн. руб.;
- неиспользованный фонд потребления - 5 млн. руб.;
- средства учредителей - 5 млн. руб.
В бухгалтерском учете на основании решения учредителей по результатам годового отчета за 2010 г. будут сделаны следующие записи:
- Д-т 84-9, аналитический счет "Нераспределенная прибыль", - К-т 84-9, аналитический счет "Непокрытый убыток", - 10 000 000 руб.;
- Д-т 84-1, аналитический счет "Фонд накопления созданный", - К-т 84-9, аналитический счет "Непокрытый убыток", - 5 000 000 руб.;
- Д-т 84-2, аналитический счет "Фонд потребления созданный", - К-т 84-9, аналитический счет "Непокрытый убыток", - 5 000 000 руб.;
- Д-т 75 - К-т 84-9, аналитический счет "Непокрытый убыток", - 5 000 000 руб.
Указанные записи бухгалтер обязан отразить в бухгалтерской справке.
Средства добавочного фонда не могут быть направлены на покрытие убытков от ведения деятельности
Обратите внимание! Для покрытия убытков запрещено:
2) увеличивать уставный фонд акционерного общества.
Не могут быть источниками покрытия убытков также средства фонда накопления использованного, т.е. числящегося на счете 83 "Добавочный фонд".
При отражении организацией в бухгалтерской отчетности результатов переоценки сумма увеличения стоимости переоцененного имущества не может относиться на покрытие убытков от ее хозяйственной деятельности (подп. 1.6 п. 1 Указа Президента РБ от 20.10.2006 № 622 "О вопросах переоценки основных средств, не завершенных строительством объектов и неустановленного оборудования" (с изменениями и дополнениями от 20.12.2010 № 663)).
Уменьшение добавочного фонда может иметь место, если оно связано с направлением средств на покрытие убытков от списания остаточной (недоамортизированной) стоимости основных средств в соответствии с законодательством в пределах суммы переоценки, начисленной по списанным основным средствам (п. 127 Инструкции № 19). Такой операцией является списание основных средств на основании:
Указа Президента РБ от 29.08.2008 № 480 "О некоторых вопросах списания неиспользуемых объектов";
Положения о порядке и условиях формирования перечня неиспользуемых объектов и порядке их списания, утвержденного постановлением Совета Министров РБ от 21.10.2008 № 1557 (в п. 7 зафиксировано, что источником покрытия убытков от списания неиспользуемых объектов является фонд переоценки основных средств и не завершенных строительством объектов).
Справочно: Указом Президента РБ № 480 организациям, осуществляющим деятельность в области строительства и промышленности строительных материалов, предоставлено право производить списание в 2008-2010 гг. неиспользуемых объектов по перечням, утверждаемым Советом Министров РБ ежегодно до 20 декабря года, предшествующего планируемому.
За счет фонда переоценки в 2010 г. было разрешено списать суммы курсовых разниц. Остатки курсовых разниц, числящиеся на 1 января 2010 г. в составе доходов будущих периодов, списывают на внереализационные доходы, расходов будущих периодов, - на внереализационные расходы или (при наличии фонда переоценки статей баланса) за счет этого фонда ежемесячно начиная с 1 января 2010 г. в порядке и сроки, установленные руководителем организации, но не позднее 31 декабря 2014 г. (подп. 1.6 п. 1 Декрета Президента РБ от 30.06.2000 № 15 "О порядке проведения переоценки имущества и обязательств в иностранной валюте при изменении национальным банком курсов иностранных валют и отражения в бухгалтерском учете курсовых разниц" (с изменениями и дополнениями от 28.01.2010 № 1)).
Увеличение уставного фонда акционерного общества для покрытия понесенных им убытков не допускается (п. 2 ст. 100 ГК РБ). Аналогичную норму содержит ст. 74 Закона № 2020-ХII.
Состав источников покрытия убытков закреплен законодательно, но бухгалтер не может их направить самостоятельно на покрытие убытков
Это важно! Несмотря на то что Инструкция № 19 четко определяет, за счет каких источников можно покрывать убытки организации, бухгалтерская служба не может самостоятельно направить эти источники на покрытие убытков. Решение о направлении тех или иных источников на покрытие убытков принимают учредители (участники).
Проанализируем соответствующие нормы законодательства.
Юридическое лицо действует на основании устава, либо учредительного договора и устава, либо только учредительного договора. В учредительном договоре учредители обязуются создать юридическое лицо, определяют порядок совместной деятельности по его созданию, условия передачи ему своего имущества и участия в его деятельности. Договором определяются также условия и порядок распределения между участниками прибыли и убытков, управления деятельностью юридического лица, выхода учредителей (участников) из его состава (ст. 48 ГК РБ).
Так, в отношении общества с ограниченной ответственностью ст. 90 ГК РБ установлено, что к высшему органу его управления относят общее собрание участников.
К исключительной компетенции общего собрания участников общества с ограниченной ответственностью относят в т.ч. утверждение годовых отчетов и бухгалтерских балансов общества и распределение его прибыли и убытков. Такие же права установлены ст. 103 ГК РБ в отношении общего собрания акционеров.
Аналогичные нормы закреплены в ст. 14, 34, 36 и 45 Закона № 2020-ХII. Хозяйственное общество обязано ежегодно проводить годовое общее собрание участников, на котором утверждают годовые отчеты, бухгалтерские балансы, счета прибыли и убытков и распределение прибыли и убытков этого общества. Утверждение годовых отчетов, бухгалтерских балансов, счетов прибыли и убытков и распределение прибыли и убытков хозяйственного общества осуществляют при наличии и с учетом заключения ревизионной комиссии (ревизора), а в установленных Законом № 2020-XII случаях - аудиторского заключения.
Годовое общее собрание участников хозяйственного общества следует провести в срок, установленный учредительными документами, но не позднее 3 месяцев после окончания отчетного года.
Таким образом, при рассмотрении итогов деятельности за отчетный период собственники (учредители) принимают решение (протокол собрания учредителей, приказ собственника унитарного предприятия и т.д.), за счет какого источника покрыть убытки, а работники бухгалтерских служб только на основании этих документов делают записи в учете.
Убытки текущего года на будущее в Республике Беларусь не переносят
Руководители и бухгалтеры организаций все чаще задают вопросы относительно возможности переноса убытков на будущее. Сразу оговоримся, что в 2010 г. законодательством РБ не установлена возможность переноса убытков на будущее.
Для сведения: такие операции возможны согласно законодательству Российской Федерации. По нормам Налогового кодекса РФ (далее - НК РФ) организации-налогоплательщики, понесшие убыток (убытки) в предыдущем налоговом периоде и (или) в предыдущих налоговых периодах, вправе уменьшить налоговую базу текущего налогового периода (перенести убыток на будущее). Это уменьшение может быть произведено на всю сумму полученного убытка или на часть этой суммы (п. 1 ст. 283 НК РФ). Перенос убытка на будущее налогоплательщик вправе осуществлять в течение 10 лет, следующих за налоговым периодом, в котором был получен убыток (п. 2 ст. 283 НК РФ).
Убыточные предприятия - под прицелом налоговых органов
По каждой убыточной организации налоговые органы проводят детальный анализ сложившейся в организации ситуации, связанной с возникновением убытков. Учредители, руководители организаций, главные бухгалтеры обязаны дать объяснение причин допущения убытков и представить обоснованный план выхода из кризисной ситуации.
Необеспечение финансовой устойчивости, включая наличие устойчивого убытка в течение календарного года (по итогам каждого отчетного (налогового) периода), причисляют к критерию отнесения субъекта предпринимательства к высокой группе риска для назначения налоговой проверки (Указ Президента РБ от 16.10.2009 № 510 "О совершенствовании контрольной (надзорной) деятельности в Республике Беларусь" (с изменениями и дополнениями)). В план контрольной деятельности на 1-е полугодие 2011 г. по указанному критерию были включены 456 субъектов предпринимательской деятельности.
Налоговые органы при проверках обращают внимание не только на объективные причины убыточности организаций, но и на субъективные:
Нарушение бухгалтерского и налогового учета, в т.ч. недостоверное отражение результатов финансово-хозяйственной деятельности путем необоснованного занижения доходов; несвоевременное и недостоверное отражение выручки от реализации товаров (работ, услуг); необоснованное завышение затрат при формировании себестоимости продукции (работ, услуг), затрат, учитываемых при налогообложении;
Применение различных схем сокрытия или занижения выручки от реализации продукции (работ, услуг) и соответственно налогооблагаемой прибыли.
Особое внимание в ходе проводимых проверок налоговые органы уделяют схемам товародвижения (оказания услуг), чтобы выявитьучастие субъектов предпринимательства, осуществляющих свою деятельность по принципу лжепредпринимательских структур. В последнее время участились случаи заключения фиктивных договоров на приобретение и реализацию товаров (работ, услуг), а соответственно допущение необоснованного завышения затрат и сокрытие полученной выручки.
В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета, учет нераспределенной прибыли или непокрытого убытка ведется на счете 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». К нему могут быть открыты три субсчета:
84-1 «Прибыль, подлежащая распределению»
84-2 «Непокрытый убыток»
84-3 «Нераспределенная прибыль прошлых лет».
Так как на счете 84 отражается сумма уценки в результате переоценки основных средств, то бухгалтер должен предусмотреть для этих целей отдельный субсчет 84-4 «Переоценка основных средств».
Распределение прибыли
Заключительными записями декабря кредитовое сальдо по счету 99 «Прибыли и убытки» переносится на счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».
Бухгалтер организации делает такую запись:
ДЕБЕТ 99 КРЕДИТ 84 субсчет 1 «Прибыль, подлежащая распределению».
Эта сумма представляет собой нераспределенную прибыль отчетного года. Она поступает в распоряжение организации и может быть израсходована в соответствии с решением собственников. Порядок использования нераспределенной прибыли по итогам прошедшего года определяется на общем собрании собственников.
Отчисления в резервный капитал
По решению общего собрания часть прибыли направляется в резервный капитал.
Резервный капитал является часть собственного капитала предприятия. Он формируется за счет чистой прибыли предприятия и имеет строго целевое назначение.
При этом в бухгалтерском учете делается запись:
ДЕБЕТ 84-1 КРЕДИТ 82 «Резервный капитал»
– отражена сумма резервного капитала, образованного за счет прибыли прошлого года.
Резервный капитал акционерного общества должен составлять не менее 5% размера уставного капитала (п. 1 ст. 35 Закона № 208-ФЗ). Ежегодные отчисления в резервный фонд не должны быть менее 5% от своей чистой прибыли. Отчисления прекращаются, когда резервный фонд достигает размера, установленного уставом.
Общества с ограниченной ответственностью могут создать резервный капитал, если это предусмотрено уставом обществом (ст. 30 Закона № 14-ФЗ). Таким образом, если участники ООО решили создать резервный капитал, то нет никаких ограничений ни по порядку его формирования, ни по его размерам.
Средства резервного фонда имеют исключительно целевое назначение. Они могут быть израсходованы:
– на покрытие убытков общества; – на погашение облигаций общества в случае отсутствия иных средств; – на выкуп акций общества в случае отсутствия иных средств. На другие цели средства резервного капитала использовать нельзя.
Дивиденды по итогам года
Оставшаяся часть прибыли направляется на выплату дивидендов учредителям и на выплату премий работникам организации по итогам года.
В бухгалтерском учете необходимо сделать такие записи:
ДЕБЕТ 84-1 КРЕДИТ 75 «Расчеты с учредителями» субсчет 2 «Расчеты по выплате доходов»
– отражена сумма начисленных дивидендов;
ДЕБЕТ 84-1 КРЕДИТ 70
– отражена сумма премии для работников организации. В ООО часть прибыли организации, предназначенная для распределения между ее участниками, распределяется пропорционально их долям в уставном капитале.
Законом «Об акционерных обществах» и Законом «Об обществах с ограниченной ответственностью» установлены некоторые ограничения на выплату дивидендов (см. табл.).
Ограничения на распределение прибыли и выплату дивидендов
| Вид ограничения | Акционерные общества (ст. 43 Закона № 208-ФЗ) | Общества с ограниченной ответственностью (ст. 29 Закона № 14-ФЗ) |
| 1 | 2 | 3 |
| АО не вправе прини | 1. До полной оплаты всего уставного капитала | 1. До полной оплаты всего уставного |
| мать решение (объ | общества. | капитала общества. |
| являть) о выплате | 2. До выкупа всех акций, которые должны быть | 2. До выплаты действительной стоимости |
| дивидендов по акци | выкуплены в соответствии со статьей 76 Закона | доли (части доли) участника общества |
| ям, а ООО не вправе | № 208-ФЗ. | в случаях, предусмотренных Законом |
| принимать решение | 3. Если на день принятия такого решения общество | № 14-ФЗ. |
| о распределении | отвечает признакам несостоятельности (банкротст | 3. Если на момент принятия такого реше |
| своей прибыли меж | ва) или если указанные признаки появятся у общест | ния общество отвечает признакам несо |
| ду участниками об | ва в результате выплаты дивидендов. | стоятельности (банкротства) или если эти |
| щества | 4. Если на день принятия такого решения стоимость чистых активов общества меньше его уставного капитала, и резервного фонда, и превышения над номинальной стоимостью определенной уставом ликвидационной стоимости размещенных привилегированных акций либо станет меньше их размера в результате принятия такого решения. 5. В иных случаях, предусмотренных федеральными законами. | признаки появятся у общества в результате принятия решения о распределении прибыли. 4. Если на момент принятия такого решения стоимость чистых активов общества меньше его уставного капитала и резервного фонда или станет меньше их размера в результате принятия такого решения. 5. Иных случаях, предусмотренных федеральными законами. |
Что касается акционерных общество, то статьей 43 Закона № 208-ФЗ установлены дополнительные ограничения на принятие решение о выплате дивидендов.
- Первый случай, когда акционерным обществом не принято решение о полной выплате дивидендов по всем типам привилегированных акций, которые предоставляют преимущество в очередности получения дивидендов перед привилегированными акциями этого типа. В этой ситуации АО не вправе принимать решение (объявлять) о выплате дивидендов по привилегированным акциям определенного типа, по которым размер дивиденда определен уставом общества (п. 3 ст. 43 Закона № 208-ФЗ).
- Второй случай, когда акционерным обществом не принято решение о выплате в полном размере дивидендов по всем типам привилегированных акций, размер дивидендов по которым определен уставом общества. В этой ситуации АО не вправе принимать решение (объявлять) о выплате дивидендов по обыкновенным акциям и привилегированным акциям, размер дивидендов по которым не определен (п. 2 ст. 43 Закона № 208-ФЗ).
В акционерных обществах размер годовых дивидендов не может быть больше рекомендованного советом директоров (наблюдательным советом) общества (п. 3 ст. 42 Закона № 208-ФЗ).
Расходы социального характера
По решению общего собрания акционеров (участников) часть чистой прибыли может быть направлена на финансирование расходов, которые не включаются в расходы по обычным видам деятельности. Например, на выплату материальной помощи сотрудникам, на приобретение подарков для них или на организацию праздничного мероприятия.
В этом случае сумма чистой прибыли, которая выделена на эти мероприятия, должна быть отражена на счете 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» обособленно. Для этого можно использовать дополнительный субсчет 4 «Расходы социального характера».
При этом в бухгалтерском учете необходимо сделать такую запись:
ДЕБЕТ 84-1 КРЕДИТ 84-4
– отражена сумма чистой прибыли, которая по решению собственников направлена на финансирование расходов социального характера в 2007 году.
В течение года расходы, на которые собственники организации выделили часть чистой прибыли, должны финансироваться за счет этого источника. Например:
ДЕБЕТ 84-4 КРЕДИТ 70
– отражена сумма материальной помощи, выделенной работнику организации.
ДЕБЕТ 84-4 КРЕДИТ 76
– отражены расходы на приобретение подарков для работников организации.
Возможно, что организация в течение следующего использует не всю сумму чистой прибыли, выделенной собственниками на социальные расходы. В конце года сумму остатка по субсчету 84-4 необходимо присоединить к прибыли, подлежащей распределению.
В бухгалтерском учете эта операция отражается следующим образом:
ДЕБЕТ 84-4 КРЕДИТ 84-1
– списан остаток чистой прибыли, не использованный в течение года на расходы социального характера.
На общем собрании акционеров (участников) будет принято решение о том, куда будет направлена указанная сумма.
Распределение прибыли на другие цели
По решению общего собрания акционеров чистая прибыль может быть использована на увеличение номинальной стоимости акций АО или на увеличение уставного капитала ООО.
После государственной регистрации изменений в учредительных документах в бухгалтерском учете будет сделана такая запись:
ДЕБЕТ 84-1 КРЕДИТ 80 «Уставный капитал»
– увеличен уставный капитал за счет нераспределенной прибыли прошлых лет или отчетного года.
Если общее собрание решило направить нераспределенную прибыль на погашение убытков прошлых лет, в учете делается проводка:
ДЕБЕТ 84-1 КРЕДИТ 84 субсчет 2 «Непокрытый убыток»
– чистая прибыль направлена на погашение убытков прошлых лет.
После того, как в учете отражено использование прибыли, сальдо по субсчету «Прибыль, подлежащая распределению» счета 84 показывает сумму нераспределенной прибыли. Ее можно перенести на соответствующий субсчет:
ДЕБЕТ 84-1 КРЕДИТ 84-3
– отражена сумма нераспределенной прибыли предприятия.
ПРИМЕР На утверждение годового собрания акционеров ОАО «Заря» была представлена годовая
бухгалтерская отчетность.
По итогам работы за 2007 год ОАО «Заря» получило прибыль в размере 200 000 руб.
Уставной капитал общества составляет 400 000 руб. Размер резервного капитала, сформированного в прошлые годы, равен 5000 руб., то есть он меньше, чем установлен законодательством (400 000 руб. ? 5% = 20 000 руб.). Поэтому общее собрание акционеров, состоявшееся 10 марта 2008 года, решило направить часть прибыли в размере 10 000 руб. (200 000 руб. ? 5%) на пополнение резервного капитала.
Кроме того, общее собрание акционеров приняло решение, направить на погашение убытков прошлых лет 7000 руб., а также:
– на выплату дивидендов учредителям – 100 000 руб.; – на премирование сотрудников по итогам года – 40 000 руб.; – на проведение корпоративной вечеринки по случаю юбилея генерального директора организа
ции – 20 000 руб. Остальная сумма чистой прибыли в размере 23 000 руб. осталась нераспределенной. В бухгалтерском учете АО «Заря» были сделаны следующие записи: 31 декабря 2007 г.
ДЕБЕТ 99 КРЕДИТ 84-1
ДЕБЕТ 84-1 КРЕДИТ 82
– 10 000 руб. – часть прибыли направлена на формирование резервного капитала;
ДЕБЕТ 84-1 КРЕДИТ 84-2
– 7 000 руб. – погашен убыток прошлых лет;
ДЕБЕТ 84-1 КРЕДИТ 75-2
– 100 000 руб. – часть прибыли отчетного года направлена на выплату дивидендов учредителям;
ДЕБЕТ 84-1 КРЕДИТ 70
– 40 000 руб. – часть прибыли передана на премирование сотрудников организации;
ДЕБЕТ 84-1 КРЕДИТ 84-4
– 20 000 руб. – отражена сумма чистой прибыли, зарезервированная для финансирования расходов по проведению корпоративной вечеринки;
ДЕБЕТ 84-1 КРЕДИТ 84-3
– 25 000 руб. – списана сумма чистой прибыли организации, которая осталась нераспределенной.
Покрытие убытков отчетного года
Если по итогам года организация получила убыток, то общее собрание учредителей решает, за счет каких источников можно ее покрыть. Как и распределение прибыли, покрытие убытка будет отражаться в бухгалтерском учете только в следующем году.
Нераспределенная прибыль прошлых лет
Непокрытый убыток отчетного года учитывается по дебету субсчета 84-2. Он может быть погашен за счет нераспределенной прибыли прошлых лет, которая числиться по кредиту субсчета 84-3.
На основании протокола общего собрания акционеров (учредителей) в бухгалтерском учете необходимо сделать такую запись:
ДЕБЕТ 84-3 КРЕДИТ 84-2
– убыток отчетного года погашен за счет нераспределенной прибыли прошлых лет.
Кроме того, убыток отчетного года может быть погашен за счет чистой прибыли, которая направлялась на финансирование в 2006 году расходов социального характера, но была использована не полностью. Как мы уже говорили, остаток этой суммы бухгалтер в конце года списал на субсчет 84-1 «Прибыль, подлежащая распределению».
Если общее собрание собственников примет решение о том, чтобы направить ее на погашение убытков отчетного года, то запись в бухгалтерском учете организации будет такая:
ДЕБЕТ 84-1 КРЕДИТ 84-2
– убыток отчетного года погашен за счет чистой прибыли прошлых лет.
Можно ли использовать добавочный капитал?
Добавочный капитал – это часть собственного капитала организации, которая показывает общую собственность ее участников и является самостоятельным показателем отчетности.
Учет добавочного капитала ведется на счете 83 «Добавочный капитал». По кредиту этого счета отражается формирование добавочного капитала, а по дебету – использование средств добавочного капитала.
Источниками формирования добавочного капитала коммерческой организации служат суммы:
– дооценки объектов основных средств при проведении переоценки; – эмиссионного дохода; – положительной курсовой разницы в случае погашения задолженности по взносам в уставный капитал, выраженный в иностранной валюте.
Как правило, суммы, учтенные по дебету счета 83, не списываются. Однако в некоторых случаях снижение величины добавочного капитала все же возможно. Такие случаи указаны в Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета. Они могут быть связаны:
– с уменьшением стоимость объектов основных средств на дату переоценки, которые раньше подвергались дооценке; – с выбытием объектов основных средств, которые были дооценены в ходе переоценки; – с распределением сумм добавочного капитала между учредителями; – с увеличением уставного капитала предприятия. Направление сумм добавочного капитала на покрытие убытков в Инструкции не предусмотрено.
Уменьшение уставного капитала
Убыток, полученный по итогам отчетного года, можно погасить, уменьшив уставный капитал организации до величины чистых активов. Обычно это делается в том случае если по окончании второго и каждого последующего финансового года стоимость чистых активов общества оказывается меньше его уставного капитала. В этом случае организация обязана объявить об уменьшении своего уставного капитала до величины, не превышающей стоимости его чистых активов. Такое положение установлено пунктом 4 статьи 35 Закона РФ № 208-ФЗ и пунктом 3 статьи 20 Закона РФ № 14-ФЗ.
После того, как общество приняло решение об уменьшении своего уставного капитала, оно должно:
– уведомить об этом всех известных кредиторов общества;
На это акционерному обществу или обществу с ограниченной ответственностью отводится 30 дней (п. 1 ст. 30 Закона РФ № 208-ФЗ, п. 4 ст. 20 Закона РФ № 14-ФЗ). В течение 30 дней с даты направления им уведомления или с даты опубликования сообщения о решении общества, кредиторы могут письменно потребовать досрочного прекращения или исполнения соответствующих обязательств общества и возмещения им убытков.
После того, как соответствующие изменения, внесенные в учредительные документы, пройдут государственную регистрацию, в бухгалтерском учете необходимо сделать такую проводку:
ДЕБЕТ 80 КРЕДИТ 84-2
– уставный капитал уменьшен до величины чистых активов.
Использование резервного капитала
Резервный фонд общества используется для покрытия его убытков в случае отсутствия иных средств (п. 1 ст. 35 Закона № 208-ФЗ).
При этом на основании протокола общего собрания учредителей делается запись:
ДЕБЕТ 82 «Резервный капитал» КРЕДИТ 84-2
– за счет средств резервного капитала погашен убыток отчетного года. Кроме того, убыток может покрываться за счет целевых взносов учредителей, если такое решение примет об
щее собрание учредителей. Тогда в бухгалтерском учете будет сделана такая запись:
ДЕБЕТ 75 субсчет 1 КРЕДИТ 84-2
– убыток отчетного года погашен за счет целевых взносов учредителей.
Если источников для покрытия убытка отчетного года недостаточно, то сумма непокрытого убытка будет отражаться по дебету субсчета 84-2.
ПРИМЕР На утверждение годового собрания акционеров ООО «Прометей» была представлена годо
вая бухгалтерская отчетность. Показатели третьего раздела бухгалтерского баланса включают в себя:
– уставный капитал общества – 10 000 руб., – добавочный капитал в виде прироста стоимости имущества по переоценке – 3000 руб.,
– резервный капитал, образованный в соответствии с учредительными документами в прошлые годы, – 1000 руб.;
– нераспределенная прибыль прошлых лет – 4000 руб. По результатам работы за 2006 год ООО «Прометей» получило убыток в размере 6000 руб. 10 марта 2007 года состоялось общее собрание учредителей, на котором был утвержден годовой
отчет организации. На погашение убытков была направлена вся нераспределенная прибыль прошлых
лет в размере 4000 руб., а также средства резервного капитала в размере 1000 руб. Таким образом, убыток в размере 1 000 руб. остался непокрытым. В бухгалтерском учете ООО «Прометей» были сделаны такие записи: 31 декабря 2006 г.
ДЕБЕТ 84-2 КРЕДИТ 99
ДЕБЕТ 84-3 КРЕДИТ 84-2
– 4000 руб. – на покрытие убытков отчетного года использована нераспределенная прибыль прошлых лет;
ДЕБЕТ 82 КРЕДИТ 84-2
– 1000 руб. – убыток покрыт за счет резервного капитала.
Порядок распределения чистой прибыли в обществах с ограниченной ответственностью установлен Федеральным законом от 08.02.1998 № 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" (далее - Закон № 14-ФЗ).
В части 1 пункта 2 статьи 33 Закона № 14-ФЗ определен перечень вопросов, отнесенных к компетенции общего собрания участников общества. Этот перечень основан на положениях части 1 пункта 3 статьи 91 части первой ГК РФ. В частности, к компетенции общего собрания участников общества с ограниченной ответственностью относится утверждение годовых отчетов и бухгалтерских балансов общества и распределение его прибылей и убытков.
Направления использования чистой прибыли отчетного года и прошлых лет определяются решением общего собрания, которое, в свою очередь, отражается в протоколе общего собрания. Этот документ и определяет порядок использования чистой прибыли (п. 6 ст. 37 Закона № 14-ФЗ).
Согласно Плану счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению, утв. приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н, для обобщения информации о формировании конечного финансового результата деятельности организации в отчетном году предназначен счет 99 "Прибыли и убытки". Конечный финансовый результат (чистая прибыль или чистый убыток) слагается из финансового результата от обычных видов деятельности, а также прочих доходов и расходов. По дебету счета 99 "Прибыли и убытки" отражаются убытки (потери, расходы), по кредиту - прибыль (доходы) организации. Сопоставление дебетового и кредитового оборотов за отчетный период показывает конечный финансовый результат отчетного периода.
По окончании отчетного года при составлении годовой бухгалтерской отчетности счет 99 закрывается. При этом заключительной записью декабря сумма чистой прибыли (убытка) отчетного года списывается со счета 99 "Прибыли и убытки" в кредит (дебет) счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)".
Счет 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" предназначен для обобщения информации о наличии и движении сумм нераспределенной прибыли или непокрытого убытка организации.
Для обобщения информации о состоянии и движении резервного капитала используется счет 82 "Резервный капитал". Отчисления в резервный капитал из прибыли отражаются по кредиту счета 82 "Резервный капитал" в корреспонденции со счетом 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)".
Использование средств резервного капитала на покрытие возникающих убытков учитывается по дебету счета 82 "Резервный капитал" в корреспонденции со счетом 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)".
Покрытие убытка отчетного периода за счет средств резервного капитала в бухгалтерском учете отражается записью:
Дебет 82 субсчет "Резервный капитал"
Кредит 84 субсчет "Непокрытый убыток"
Погашен убыток отчетного года за счет средств резервного фонда.
Поскольку собственники общества приняли решение погасить убыток текущего года за счет нераспределенной прибыли прошлых лет (не задействуя средства резервного капитала), в бухгалтерском учете, на основании протокола общего собрания участников общества, делается следующая запись:
Дебет 84, субсчет "Нераспределенная прибыль прошлых лет"
Кредит 84, субсчет "Непокрытый убыток"
Нераспределенная прибыль прошлых лет направлена на погашение убытка отчетного года.
Кроме того, убыток может быть списан с баланса:
Если принято решение уменьшить уставный капитал до величины чистых активов организации;
Дополнительными взносами участников общества;
За счет средств добавочного капитала (за исключением сумм прироста стоимости имущества по переоценке).
К сведению:
«Налогоплательщики, понесшие убыток (убытки), исчисленный в соответствии с главой 25 НК РФ, в предыдущем налоговом периоде (предыдущих налоговых периодах), вправе уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на всю сумму полученного ими убытка или на часть этой суммы (перенести убыток на будущее) » (п. 1 ст. 283 НК РФ). «Налогоплательщик вправе осуществлять перенос убытка на будущее в течение десяти лет, следующих за тем налоговым периодом, в котором получен этот убыток » (п. 2 ст. 283 НК РФ).
Из положений статьи 283 НК РФ следует, что необходимым основанием для учета убытка прошлых лет при определении налоговой базы по налогу на прибыль является наличие первичных документов, подтверждающих его возникновение в тех налоговых периодах и в тех объемах, в которых он имел место (п. 4 ст. 283 НК РФ).
Минфин России в письме от 03.04.2007 № 03-03-06/1/206 разъяснил, что списание убытков возможно только при наличии первичных документов, подтверждающих полученный финансовый результат. Статья 313 НК РФ к подтверждающим документам относит первичные учетные документы, аналитические регистры налогового учета и расчет налоговой базы (ст. 314, 315 НК РФ). По мнению ведомства, организации обязаны хранить документы, подтверждающие формирование убытков, в течение всего срока списания убытков даже в том случае, если за периоды, в которых понесены убытки, уже проводились налоговые проверки. Списание убытков возможно только при наличии первичных документов, подтверждающих полученный финансовый результат (письма Минфина России от 25.05.2012 № 03-03-06/1/278, от 23.04.2009 № 03-03-06/1/276).
С текстами документов, упомянутых в ответе экспертов, можно ознакомиться в справочной правовой системе ГАРАНТ.
Поиск
Мы можем оповещать вас о новых статьях,