Тонкости камеральных проверок (Зобова Е.)

Дата размещения статьи: 01.05.2016

Камеральная проверка - самый распространенный вид налоговой проверки (ей подвергается 100% представляемых налоговых деклараций). С другой стороны, это и самый незаметный и безболезненный для налогоплательщиков и налоговых агентов вид налогового контроля, так как в подавляющем большинстве случаев он никак не затрагивает их деятельность.

В данном материале рассмотрены особенности камеральных проверок: порядок и сроки ее проведения, порядок истребования документов, особенности проверки уточненной декларации, оформление результатов проверки.

Порядок и сроки проведения камеральной проверки

Общий порядок проведения камеральной налоговой проверки установлен ст. 88 НК РФ. Сразу скажем, что рассмотренные ниже правила распространяются как на налогоплательщиков, так и на налоговых агентов, плательщиков сборов и иных лиц, на которых возложена обязанность по представлению налоговой декларации или расчета.
Принципиальные отличия камеральной проверки от выездной следующие:
- камеральная проверка осуществляется по месту нахождения налогового органа;
- основанием для ее проведения является налоговая декларация (расчет), представленная налогоплательщиком;
- камеральная проверка проводится уполномоченными должностными лицами налогового органа в соответствии с их служебными обязанностями без какого-либо специального решения руководителя налогового органа;
- срок проведения камеральной проверки - три месяца со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации.
Из приведенного правила есть единственное исключение, когда камеральная проверка налоговой декларации не проводится - в случае осуществления налогового мониторинга. Это новая форма налогового контроля, которая применяется с 2016 г. наряду с камеральными и выездными налоговыми проверками. Первые участники - шесть крупнейших компаний - самостоятельно выбрали для себя данную форму налогового контроля, направив в налоговые органы соответствующие заявления до 1 июля 2015 г. Особенность налогового мониторинга в том, что организации на постоянной основе будут предоставлять налоговому органу оперативный доступ к данным бухгалтерского и налогового учета и к системам внутреннего контроля. Специалисты ФНС считают, что новый подход в контрольной работе позволит сократить количество спорных вопросов в процессе налогового администрирования, так как в отношении указанных организаций за период проведения налогового мониторинга выездные и камеральные налоговые проверки не проводятся. В настоящее время данный вид налогового контроля доступен только для очень крупных организаций.
Итак, камеральная проверка проводится в отношении представленной налоговой декларации. Механизм проверки следующий: все сведения из представленных в налоговый орган налоговых деклараций вводятся в автоматизированную информационную систему налоговых органов (АИС "Налог"). На стадии ввода показателей в АИС "Налог" осуществляется автоматизированный арифметический контроль в отношении всех представленных налоговых деклараций с использованием внутридокументных контрольных соотношений. Должностные лица налогового органа ежедневно формируют протоколы ошибок взаимоувязки показателей налоговых деклараций. Дальнейшая проверка с проведением мероприятий налогового контроля осуществляется уже отделом камеральных проверок. Напомним, что по всем налоговым декларациям ФНС выпущены контрольные соотношения как внутридокументные, так и междокументные, сегодня они доступны налогоплательщикам. Вот эти контрольные соотношения и проверяются в автоматическом режиме при вводе данных.
Отметим, что в ходе камеральной проверки проводится еще и сравнительный анализ показателей выбранной налоговой декларации с показателями других налоговых деклараций того же налогоплательщика. В процессе проверки осуществляются:
- проверка сопоставимости показателей декларации с показателями декларации предыдущего отчетного или налогового периода;
- взаимоувязка показателей проверяемой налоговой декларации с показателями деклараций по другим видам налогов и бухгалтерской отчетностью;
- проверка достоверности показателей налоговой декларации на основе анализа всей имеющейся в налоговом органе информации;
- проверка сопоставимости показателей деклараций и бухгалтерской отчетности с показателями по аналогичным налогоплательщикам и со среднеотраслевыми показателями.
Кроме того, должностное лицо налогового органа проверяет правильность отражения в карточке "Расчеты с бюджетом" налогоплательщика начислений по представленным налоговым декларациям.

Обратите внимание! При проведении камеральной проверки может быть осуществлен весь комплекс мероприятий налогового контроля:
- направление налоговым органом запросов в банк о наличии в нем счетов, депозитов и об остатках денежных средств на счетах, депозитах, о представлении выписок по операциям на счетах, по вкладам (депозитам), справок об остатках электронных денежных средств и переводах электронных денежных средств организаций;
- допрос свидетеля, проводимый в соответствии со ст. 90 НК РФ;
- с 01.01.2015 - осмотр территорий, помещений лица, в отношении которого проводится налоговая проверка, документов и предметов в ходе камеральной налоговой проверки на основе налоговой декларации по НДС в случаях, предусмотренных п. п. 8 и 8.1 ст. 88 НК РФ, в целях выяснения обстоятельств, имеющих значение для полноты проверки (п. 1 ст. 92 НК РФ). Осмотр документов и предметов в случаях, не предусмотренных п. 1 ст. 92 НК РФ, в том числе в рамках камеральной налоговой проверки, допускается, если документы и предметы были получены должностным лицом налогового органа в результате ранее произведенных действий по осуществлению налогового контроля или при согласии владельца этих предметов на проведение их осмотра;
- инвентаризация принадлежащего налогоплательщику имущества с согласия проверяемого лица, в том числе по месту его нахождения в производственных, складских, торговых и иных помещениях и на территории проверяемого лица;
- истребование документов у проверяемого лица, проводимое в соответствии со ст. 93 НК РФ;
- истребование документов (информации) у иных (по отношению к проверяемому) лиц, проводимое в соответствии со ст. 93.1 НК РФ;
- экспертиза, проводимая в соответствии со ст. 95 НК РФ;
- привлечение специалиста, осуществляемое в соответствии со ст. 96 НК РФ;
- привлечение переводчика, осуществляемое в соответствии со ст. 97 НК РФ;
- направление запросов в компетентные органы иностранных государств.

Таким образом, все налоговые декларации, представляемые налогоплательщиком, подвергаются камеральной проверке: данный порядок не зависит от периодичности представления налоговой декларации или от его сроков - ни установленных, ни фактических.
Как уже было сказано, никаких отдельных решений для проведения камеральной проверки налоговый орган не принимает. Соответственно, налогоплательщик не информируется о проведении камеральной проверки. Такой обязанности налогового органа действующим налоговым законодательством не предусмотрено. И если в ходе камеральной проверки никаких ошибок и противоречий не выявлено, то налогоплательщик может и не знать, что в отношении представленной им налоговой декларации проводилась камеральная проверка, поскольку оснований для истребования объяснений или первичных документов в этом случае у налоговиков нет. В принципе налогоплательщик узнает о проведении камеральной проверки в отношении представленной им налоговой декларации только в случае возникновения у налогового органа необходимости получить какие-либо пояснения по данной декларации.
Что касается срока проведения камеральной проверки, п. 2 ст. 88 НК РФ установлен пресекательный трехмесячный срок со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации для проведения камеральной налоговой проверки. Налоговики трактуют это положение следующим образом.
Камеральная проверка налоговой декларации не может начаться до получения налоговым органом данной декларации или расчета по налогу. Соответственно, определение момента начала течения трехмесячного срока для проведения камеральной налоговой проверки связано с моментом получения налоговым органом налоговой декларации. Таким образом, течение трехмесячного срока проведения камеральной налоговой проверки начинается со дня получения налоговым органом налоговой декларации (Письмо ФНС России от 13.09.2012 N АС-4-2/15309@). В силу п. 2 ст. 6.1 НК РФ течение срока начинается на следующий день после календарной даты или наступления события (совершения действия), которым определено его начало.
Максимальный срок, отведенный на проведение камеральной налоговой проверки, установлен в п. 2 ст. 88 НК РФ и составляет три месяца.
В силу положений п. 3 ст. 100 НК РФ в акте камеральной налоговой проверки указываются даты начала и окончания такой проверки. Причем налоговые органы не обязаны проставлять в акте дату начала камеральной проверки, соответствующую, например, дате отправки налоговой декларации по почте.
А что является моментом окончания камеральной проверки? Здесь возможны два варианта в зависимости от того, что наступило ранее:
- истечение предусмотренного п. 2 ст. 88 НК РФ трехмесячного срока со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации (получения налоговым органом декларации);
- момент ее окончания, определяемый по дате, указанной в акте налоговой проверки.
Президиум ВАС в Постановлении от 12.04.2011 N 14883/10 тоже связывает окончание камеральной налоговой проверки с моментом истечения трехмесячного срока, предусмотренного для ее проведения.
Отметим, что момент принятия налоговым органом решений не может считаться моментом окончания камеральной налоговой проверки (Письма ФНС России от 23.07.2012 N СА-4-7/12100, от 13.09.2012 N АС-4-2/15309@, от 21.11.2012 N АС-4-2/19576@).
При этом представители Минфина и ФНС заявляют, что фактически камеральная налоговая проверка может быть завершена раньше окончания указанного срока. И проведение камеральной налоговой проверки до истечения трех месяцев с момента представления в налоговые органы налоговой декларации нормам НК РФ не противоречит (Письма Минфина России от 15.10.2015 N 03-04-05/59032, ФНС России от 13.04.2015 N ЕД-4-15/6266, от 30.12.2015 N ЕД-4-15/23207@).
Таким образом, налогоплательщик, представивший налоговую декларацию, спустя три месяца может быть уверен, что налоговый орган не выявил никаких нарушений, если в этот период плательщик не получал со стороны налоговых органов никаких уведомлений о представлении пояснений. По смыслу положений ст. 88 НК РФ налоговый орган обязан при заполнении документов информировать налогоплательщика об обнаруженных ошибках и налоговых правонарушениях и требовать от него соответствующих объяснений до вынесения руководителем (заместителем руководителя) налогового органа решения о привлечении к налоговой ответственности. При этом право выдвинуть свои возражения у налогоплательщика возникает с момента предъявления налоговым органом требования представить объяснения и документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты налогов, то есть до принятия решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Но на практике налоговые органы при проведении камеральной проверки зачастую пропускают трехмесячный срок, увеличивая его, и выносят соответствующие решения по результатам данных проверок. По мнению налогоплательщиков, подобные нарушения приводят к незаконному начислению налоговых платежей. Налоговые органы придерживаются противоположной позиции по этому вопросу. А что думают судьи?
Еще в 2003 г. Президиум ВАС разъяснил, что проведение камеральной налоговой проверки за пределами срока, предусмотренного ст. 88 НК РФ, само по себе не может повлечь отказ в удовлетворении требования налогового органа о взыскании налога и пеней (Информационное письмо Президиума ВАС РФ от 17.03.2003 N 71).
Судьи считают, что даже если налоговый орган завершил проверку позже срока, предусмотренного п. 2 ст. 88 НК РФ, такое обстоятельство не является основанием для отмены решений, принятых по результатам проверки (Постановления ФАС МО от 06.11.2013 по делу N А40-29318/13-115-126, Девятого арбитражного апелляционного суда от 25.07.2013 N 09АП-21611/2013, ФАС СЗО от 03.02.2014 по делу N А05-16543/2012).

Представление пояснений и документов в ходе камеральной проверки

Если в ходе камеральной проверки выявлены какие-либо ошибки, несоответствия, нестыковки данных, имеющихся в наличии у налоговых органов, то об этом сообщается налогоплательщику с требованием представить в течение пяти дней необходимые пояснения или внести надлежащие исправления в установленный срок.
С 01.01.2014 п. 3 ст. 88 НК РФ был дополнен двумя абзацами, согласно которым права налоговых органов были расширены. Теперь они имеют право в рамках камеральной проверки требовать у налогоплательщика пояснений еще в двух случаях:
- при проверке уточненной налоговой декларации (расчета), в которой уменьшена сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, по сравнению с ранее представленной налоговой декларацией (расчетом);
- при проверке налоговой декларации (расчета), в которой заявлена сумма полученного в соответствующем отчетном (налоговом) периоде убытка.
Кроме того, налоговики вправе истребовать у налогоплательщиков, использующих налоговые льготы, документы, подтверждающие право этих налогоплательщиков на данные налоговые льготы.

К сведению. Формы документов для проведения мероприятий налогового контроля установлены Приказом ФНС России от 08.05.2015 N ММВ-7-2/189@ (например, "Требование о представлении пояснений", "Уведомление о вызове в налоговый орган налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента)", "Требование о представлении документов (информации)").
Обратим внимание, что на этих документах печать налогового органа не ставится (Письмо ФНС России от 15.07.2015 N ЕД-3-2/2739@).

Для плательщиков НДС отметим, что налоговый орган вправе истребовать у налогоплательщика документы, подтверждающие в соответствии со ст. 172 НК РФ правомерность применения налоговых вычетов. При выявлении противоречий в налоговой декларации по НДС и в других представленных документах по НДС налоговый орган вправе истребовать у налогоплательщика счета-фактуры, первичные и иные документы, относящиеся к указанным операциям.
На практике нередко возникает ситуация, когда должностное лицо налогового органа задает вопросы по налоговой декларации в устной форме по телефону или просит принести какие-либо документы в рамках камеральной проверки налоговой декларации. Как реагировать на такие звонки? В данном случае нужно исходить из следующего:
- согласно действующему законодательству налогоплательщик информируется о необходимости представить пояснения в ходе камеральной налоговой проверки только в письменной форме;
- зачастую у налоговиков возникают небольшие вопросы по декларации, так что нет смысла направлять требование о представлении пояснений, поэтому их можно решить, задав вопросы по телефону.
Какую тактику в общении с налоговиками выбрать, решает, конечно, сам бухгалтер, исходя из конкретных обстоятельств.

Камеральная проверка уточненной декларации

При обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию (п. 1 ст. 81 НК РФ).
Такая проверка имеет свои особенности.
При проведении камеральной налоговой проверки на основе уточненной налоговой декларации, в которой уменьшена сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, по сравнению с ранее поданной налоговой декларацией, налоговый орган вправе требовать у налогоплательщика предоставления необходимых пояснений, обосновывающих изменение соответствующих показателей налоговой декларации. Срок - пять дней.
Если уточненная декларация представлена по истечении двух лет после срока представления соответствующей декларации и уменьшена сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, или увеличена сумма убытка по сравнению с ранее представленной налоговой декларацией, то налоговый орган вправе истребовать у налогоплательщика первичные и иные документы, подтверждающие изменение сведений, а также аналитические регистры налогового учета, на основании которых сформированы названные показатели до и после их изменений. Данная норма действует с 01.01.2014.
НК РФ установлен порядок проведения камеральной проверки уточненной налоговой декларации, которая представлена до окончания камеральной проверки ранее представленной налоговой декларации: в таком случае камеральная проверка ранее представленной декларации прекращается и начинается новая камеральная налоговая проверка на основе уточненной налоговой декларации. В этой ситуации под прекращением камеральной проверки понимается прекращение всех действий налогового органа в отношении ранее поданной налоговой декларации. Но документы (сведения), полученные налоговым органом в рамках прекращенной камеральной налоговой проверки, могут быть использованы при проведении мероприятий налогового контроля в отношении налогоплательщика.
Отметим, что при представлении налогоплательщиком уточненной налоговой декларации после составления акта налоговой проверки основания для прекращения рассмотрения материалов налоговой проверки первичной налоговой декларации, установленные п. 9.1 ст. 88 НК РФ, отсутствуют, соответственно, налоговый орган обязан вынести предусмотренные НК РФ решения (Письмо ФНС России от 20.11.2015 N ЕД-4-15/20327).
Ограничений по количеству уточненных деклараций нет. И в отношении каждой уточненной декларации проводится камеральная проверка. Так, в деле, рассмотренном в Постановление ФАС ЗСО от 16.08.2013 по делу N А70-9253/2012, фигурировало пять уточненных налоговых деклараций по НДС за один и тот же период. И решение в итоге вынесено в пользу налогоплательщика.
При этом праву налогоплательщика на предоставление уточненной налоговой декларации корреспондирует полномочие налогового органа на ее проверку (Письмо ФНС России от 16.07.2013 N АС-4-2/12705).

Оформление результатов камеральной проверки

Как уже сказано выше, подавляющее большинство камеральных проверок проходит абсолютно незаметно для налогоплательщиков. Это означает, что по общему правилу, когда не выявлено никаких ошибок и несоответствий, по результатам камеральной проверки составление акта не предусмотрено.
Если же в ходе камеральной проверки были найдены какие-либо ошибки или нестыковки, то лицо, проводящее камеральную налоговую проверку, обязано рассмотреть представленные налогоплательщиком пояснения и документы. Если после этого либо при отсутствии пояснений налогоплательщика налоговый орган установит факт совершения налогового правонарушения или иного нарушения законодательства о налогах и сборах, должностные лица налогового органа обязаны составить акт проверки в порядке, предусмотренном ст. 100 НК РФ (п. 5 ст. 88 НК РФ).
Форма акта налоговой проверки утверждена Приказом ФНС России от 08.05.2015 N ММВ-7-2/189@. Акт может быть составлен как на бумажном носителе, так и в электронной форме.
Отметим, что по итогам камеральной проверки, в отличие от выездной проверки, справка о ее проведении не составляется.
Напомним основные сроки при составлении акта по итогам камеральной проверки:
- в случае выявления нарушений законодательства о налогах и сборах в ходе проведения камеральной налоговой проверки должностными лицами налогового органа, проводящими указанную проверку, должен быть составлен акт налоговой проверки в течение десяти дней после ее окончания;
- затем в течение пяти дней с даты этого составления акт должен быть вручен лицу, в отношении которого проводилась проверка, или его представителю под расписку либо передан иным способом, свидетельствующим о дате его получения указанным лицом (его представителем);
- проверяемое лицо вправе выдвинуть свои возражения по акту проверки в течение одного месяца со дня его получения.

В статье рассмотрены порядок и сроки проведения камеральной налоговой проверки, которой подвергается 100% подаваемых налоговых деклараций.
Налогоплательщики могут ощутить на себе проведение камеральной проверки только в случае, если в ходе проверки обнаружены ошибки или иные нестыковки, а также если налоговый орган затребовал пояснения или документы, на что он имеет право в определенных случаях.
При установлении факта нарушения налогового законодательства в ходе камеральной проверки составляется акт, по которому принимаются решения. Если никаких нарушений не выявлено, акт не составляется.

Налоговое законодательство устанавливает жесткие требования к порядку проведения камеральных проверок. Несоблюдение этих требований сотрудниками налоговых органов может привести к нарушению прав налогоплательщика. От того, насколько значительным является нарушение, будет зависеть перспектива обжалования ненормативного акта налогового органа. В данной статье рассмотрим, какие существенные и несущественные процессуальные нарушения могут быть допущены инспекторами налоговых органов при проведении камеральных проверок.

Порядок и сроки проведения камеральной налоговой проверки (далее - проверка) закреплены в Налоговом кодексе РФ. Отклонение от норм, регулирующих данный порядок, влечет нарушение законодательства о налогах и сборах и может привести к нарушению прав налогоплательщика. Поэтому несоблюдение порядка проведения проверки не раз становилось предметом разбирательства в арбитражных судах. Но, как показывает практика, далеко не все нарушения суды считают достаточным основанием для отмены решения налогового органа. Рассмотрим наиболее часто встречающиеся процессуальные нарушения, допускаемые инспекторами налоговых органов при проведении камеральных проверок.

Нарушение сроков проведения камеральной проверки

Камеральная налоговая проверка проводится в течение трех месяцев на основании налоговой декларации, поданной налогоплательщиком в ИФНС (пп. 1 и 2 ст. 88 НК РФ). Независимо от того, когда инспекторы фактически приступят к проведению проверки, срок ее проведения начинает течь со дня, следующего за днем представления декларации (п. 2 ст. 6.1, п. 2 ст. 88 НК РФ). Крайней датой окончания камеральной налоговой проверки следует считать последний день трехмесячного срока, установленного ст. 88 НК РФ (постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 15.06.2015 г. № 04АП-2560/2015). Причем законодательство не предусматривает возможность приостановления или продления сроков камеральной проверки (постановление ФАС Московского округа от 23.05.2012 г. по делу № А40-85281/11-20-359, письмо Минфина России от 18.02.2009 г. № 03-02-07/1-75).

Вместе с тем на практике налоговые органы нередко пропускают трехмесячный срок проведения проверки и увеличивают его. По итогам анализа судебных актов можно сделать вывод, что при незначительном пропуске установленного для проведения проверки срока данное нарушение может быть оценено арбитрами как несущественное. Например, в постановлении ФАС Московского округа от 06.11.2013 г. по делу № А40-29318/13-115-126 и постановлении Девятого арбитражного апелляционного суда от 25.07.2013 г. № 09АП-21611/2013 по делу № А40-29318/1 указано, что пропуск срока в 2-3 месяца не является основанием для отмены спорного решения, поскольку срок проведения проверки, указанный в ст. 88 НК РФ, не является пресекательным, и НК РФ не предусматривает последствий его пропуска.

Диаметрально противоположную позицию занимают арбитры в случае длительного пропуска срока проведения проверки. Например, в постановлении ФАС Северо-Кавказского округа от 17.02.2014 г. по делу № А53-33611/2012 указано, что пропуск установленного срока проведения камеральной проверки более чем на 10 месяцев является существенным нарушением порядка проведения налоговой проверки и в силу п. 14 ст. 101 НК РФ служит основанием для отмены решения, вынесенного по результатам данной проверки.

Как видно из содержания судебных актов, нарушение в виде пропуска срока проведения камеральной проверки признается судами существенным в зависимости от того, сколько времени прошло с момента истечения срока. При этом важно помнить, что в соответствии с положениями ст. 71 АПК РФ суд оценивает имеющиеся в деле доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Поэтому участие в процессе профессионального представителя увеличивает шансы налогоплательщика убедить суд в том, что пропуск срока проведения проверки привел к существенному нарушению прав налогоплательщика и что данное обстоятельство может служить основанием для отмены решения. Именно такими профессионалами являются налоговые юристы КСК групп, имеющие большой опыт оспаривания решений налоговых органов.

Пропуск срока составления акта камеральной налоговой проверки

В случае выявления нарушений законодательства о налогах и сборах в ходе проведения камеральной проверки уполномоченными лицами налоговых органов составляется акт налоговой проверки в соответствии со ст. 100 НК РФ. Данный акт должен быть составлен в течение 10 дней после окончания проверки, однако, нередко налоговые органы нарушают установленный срок. Причем, как показывает практика, данное нарушение не признается арбитражными судами существенным и не влечет безусловной отмены оспариваемого решения. Рассматривая подобные споры, суды указывают на нарушение сроков составления акта только в совокупности с иными обстоятельствами, которые влекут за собой отмену решения, вынесенного по результатам налоговой проверки (постановления ФАС Московского округа от 11.06.2009 г. № КА-А40/4759-09, от 22.07.2008 г. № КА-А40/6627-08, ФАС Уральского округа от 22.06.2010 г. № Ф09-4601/10-С2). Таким образом, для успешного разрешения спора очень важно выявить все допущенные налоговым органом процессуальные нарушения, а также грамотно подготовить документы для оспаривания ненормативных актов налогового органа. Успешным опытом оспаривания актов ИФНС по процессуальным основаниям обладают эксперты КСК групп.

Пропуск срока вручения акта камеральной налоговой проверки

В соответствии с положениями п. 5 ст. 100 НК РФ акт камеральной налоговой проверки не позднее пяти рабочих дней с даты его составления должен быть вручен налогоплательщику. На практике довольно часто встречаются ситуации, в которых уполномоченные лица налоговых органов пропускают сроки вручения акта, но при этом суды часто не считают данное нарушение достаточным основанием для отмены спорного решения и становятся на сторону государственного органа. Например, Девятый арбитражный апелляционный суд, отказывая в удовлетворении требований налогоплательщика, в постановлении от 01.07.2015 г. № 09АП-23354/2015 по делу № А40-66417/14 указал, что при осведомленности в проведении инспекцией камеральной налоговой проверки заявитель не предпринял мер по выяснению ее результатов.

Пропуск срока принятия решения по итогам камеральной проверки

Решение по итогам налоговой проверки должно быть принято инспекцией в течение 10 дней с момента истечения месячного срока, который, согласно п. 6 ст. 100 НК РФ, отведен на подачу возражений. Однако в Налоговом кодексе нет прямого указания на то, что неисполнение указанной нормы может повлечь отмену вынесенного решения. Отчасти поэтому налоговые органы не всегда исполняют предписание закона и нередко выносят решение по итогам камеральной налоговой проверки с опозданием. Более того, арбитры при разрешении споров, вытекающих из-за нарушения указанной нормы, как правило, становятся на сторону налогового органа. Так, например, Арбитражный суд Уральского округа (постановление от 20.05.2015 г. № Ф09-1745/15 по делу № А50-19374/2014) отказал в удовлетворении требования налогоплательщика, указав, что нарушение сроков при проведении мероприятий налогового контроля, в том числе месячного срока, установленного п. 1 ст. 101 НК РФ, не является безусловным основанием для признания недействительными решений налогового органа.

Нарушение процедур рассмотрения материалов камеральной проверки

В силу абз. 2 п. 14 ст. 101 НК РФ нарушение инспекторами налоговой службы процедур рассмотрения материалов камеральной проверки является существенным нарушением и в соответствии с указанной нормой является безусловным основанием для признания решения налогового органа недействительным. Такими процедурами являются:

обеспечение лицу, в отношении которого проводилась проверка, возможности участвовать в процессе рассмотрения ее материалов;
предоставление налогоплательщику возможности в полной мере реализовать свое право на дачу объяснений по фактам, установленным проверкой.

Нарушение права на участие в рассмотрении материалов часто выражается в неуведомлении проверяемого лица о проводимых в отношении него мероприятий налогового контроля. Так, если налогоплательщик не был извещен о месте и времени проведения процедуры рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки, это может стать основанием для отмены решения налогового органа (постановление Арбитражного суда Московского округа от 20.01.2015 г. № Ф05-15735/2014 по делу № А40-19971/2014).

Кроме того, в случае непредставления налогоплательщику возможности в полной мере реализовать право на дачу объяснений по фактам, установленным проверкой, при рассмотрении материалов проверки может повлечь нарушение нормы, закрепленной в п. 3.1 ст. 100 НК РФ, согласно которой налоговый орган обязан формировать приложения к акту налоговой проверки, а именно - прикладывать документы, подтверждающие факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки.

Между тем налоговые органы нередко пренебрегают этой нормой. Арбитражная практика свидетельствует о том, что данное нарушение может стать основанием для признания решения недействительным.

Так, например, Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа признал существенными допущенные инспекцией нарушения положений п. 3.1 ст. 100 НК РФ (постановление от 22.09.2015 г. № Ф02-5056/2015 по делу № А19-17587/2014). Суд указал, что уполномоченные лица налоговых органов не предоставили налогоплательщику результаты почерковедческой экспертизы, хотя именно они легли в основу правовой позиции инспекции по вопросу отсутствия реальных хозяйственных операций с контрагентом. Нарушив указанную норму, налоговый орган лишил налогоплательщика возможности в полной мере реализовать свое право на дачу объяснений по фактам, установленным проверкой.

Более того, налоговое законодательство не предусматривает обстоятельств, при которых налоговый орган освобождается от указанной обязанности, с этим соглашаются и суды. Так, например, в постановлении от 28.10.2015 г. № 16АП-3415/2015 по делу № А15-783/2015 Шестнадцатый арбитражный апелляционный суд указал, что не может быть таким обстоятельством указание в акте проверки на возможность налогоплательщика самостоятельно снять копии с документов с использованием технических средств.

Таким образом, отсутствие у налогоплательщика копий документов (выписок из документов), подтверждающих факты допущенных им нарушений, не позволяет ему в полной мере реализовать свое право на представление объяснений (возражений) по сведениям, содержащимся в этих документах, и оценить их влияние на обоснованность выводов акта.

Из вышеприведенных норм следует, что уполномоченные лица налоговой службы должны предоставить проверяемому лицу возможность в полной мере воспользоваться правом на защиту своих интересов при рассмотрении материалов камеральной налоговой проверки. В противном случае нельзя говорить о соблюдении процедуры рассмотрения итоговых материалов налоговой проверки и соответственно о вынесении законного решения.

Дать объективную оценку действиям сотрудников налоговой службы и добиться отмены акта налогового органа, в том числе по процессуальным основаниям, могут только профессиональные налоговые юристы. Необходимым опытом решения таких задач обладают специалисты КСК групп.

Библиографический список

Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая) от 31.07.1998 г. № 146-ФЗ (ред. от 29.12.2015 [Электрон. ресурс]. - Режим доступа: http://www.consultant.ru
Письмо Минфина России от 18.02.2009 г. № 03-02-07/1-75 [Электрон. ресурс]. - Режим доступа: http://www.consultant.ru
Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 15.06.2015 г. № 04АП-2560/2015 [Электрон. ресурс]. - Режим доступа: http://www.consultant.ru
Постановление ФАС Московского округа от 23.05.2012 г. по делу № А40-85281/11-20-359 [Электрон. ресурс]. - Режим доступа: http://www.consultant.ru
Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 25.07.2013 г. № 09АП-21611/2013 по делу № А40-29318/1 [Электрон. ресурс]. - Режим доступа: http://www.consultant.ru
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 17.02.2014 г. по делу № А53-33611/2012 [Электрон. ресурс]. - Режим доступа: http://www.consultant.ru
Постановление ФАС Московского округа от 11.06.2009 г. № КА-А40/4759-09, от 22.07.2008 г. № КА-А40/6627-08 [Электрон. ресурс]. - Режим доступа: http://www.consultant.ru
Постановление ФАС Уральского округа от 22.06.2010 г. № Ф09-4601/10-С2 [Электрон. ресурс]. - Режим доступа: http://www.consultant.ru
Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 01.07.2015 г. № 09АП-23354/2015 по делу № А40-66417/14 [Электрон. ресурс]. - Режим доступа: http://www.consultant.ru
Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 20.05.2015 г. № Ф09-1745/15 по делу № А50-19374/2014 [Электрон. ресурс]. - Режим доступа: http://www.consultant.ru
Постановление АС ВСО от 22.09.2015 г. № Ф02-5056/2015 по делу № А19-17587/2014 [Электрон. ресурс]. - Режим доступа: http://www.consultant.ru
Постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.10.2015 г. № 16АП-3415/2015 по делу № А15-783/2015 [Электрон. ресурс]. - Режим доступа:

В статье будут раскрыты вопросы, касающиеся камеральной проверки. Что она из себя представляет, как проверка назначается, в каких случаях – об этом далее.

Каждое лицо, выплачивающее налоги, обязано платить налоги. Не все этого придерживаются и не выполняют своих обязанностей.

С этой целью налоговые службы проводят проверку. Камеральная проверка – один из ее видов. Что же это такое?

Базовые сведения

Налогоплательщик обязан знать, что такое камеральная проверка, в каких случаях она проводится и как составляется акт на ее основании.

Что это такое

Камеральная проверка налогового характера – одна из форм контроля налоговой службы. Данное понятие упоминается в Российской Федерации.

Цель ее – выявить, соблюдает ли налогоплательщик свои обязанности, выплачивает ли налоги и сборы. После подачи декларации начинается проверка.

Она направлена на то, чтобы:

следить за законным применением норм права налогового характера;
обнаруживать и пресекать нарушения права;
проверять правомерность оформления и субсидий.

Принципы:

Камеральная проверка осуществляется в несколько этапов:

Регистрация декларации.
Контроль декларации.
Проведение мероприятий по проверке документов.
Окончание камеральной проверки.
Составление акта.

Если в момент камеральной проверки выяснилось, что декларация и отчетные документы содержат противоречия, то налогоплательщик обязан пояснить это.

Внести изменения нужно сроком до 5 дней. Если лицо, проводящее проверку, заметит ошибки, то устанавливается факт правонарушения.

Проверка камерального типа проводится следующим образом (правила):

без наличия декларации она не имеет права проводиться
эта проверка обязательная, каждый налогоплательщик должен подвергаться этому;
налогоплательщика не информируют о предстоящей проверке;
расчет (декларация) сверяется с другими документами организации;
наличие ошибок физическое или юридическое лица должны объяснить;
при объяснении налогоплательщик обязан предоставить доказательства.

Основания для проверки:

неуплата налогов;
обнаружение налоговым органом ошибок в отчетности налогоплательщика;
использование физическими лицами налоговых льгот;
ведение двойной налоговой отчетности;
скрытие реальных сумм налогов.

Объект камеральной проверки – декларация о налогах. В службу инспекции Федеральной Налоговой могут подаваться и иные документы и отчетности.

Инспекция должна тщательно проверить все документы по налогам. В ходе камеральной проверки существуют моменты, обязывающие привлекать лицо к ответственности уголовного характера:

в случае, если правонарушение противоречит закону;
за одно и то же преступление привлекать лицо дважды не имеют права;
после привлечения физическое лицо все же обязано уплатить долги.

Пока вина должностного лица не доказана, он считается невиновным и не может привлекаться к ответственности.

Если в ходе камеральной проверки выяснилось, что налогоплательщик скрывал свои доходы или занижал, то повторной проверки быть не может. Его сразу же привлекают к ответственности.

Сразу же после проверки необходимо составить и вручить его налогоплательщику. Если он не хочет его принимать, то в акте делается специальная запись.

Назначение документа

Цель акта камеральной поверки – привлечь налогоплательщика к ответственности за его незаконные действия.

Документ должен быть составлен в обязательном порядке ( Российской Федерации), независимо от типа правонарушения.

Основные функции документа:

Если налоговый инспектор не оформит документ камеральной проверки, то суд может признать решение привлечения к ответственности недействительным.

Законные основания

Правовое регулирование камеральной проверки отображено в . Согласно 2 пункту этой же статьи, проверка проводится уполномоченным лицом налогового органа.

Сроки для рассмотрения и принятие решения по акту камеральной проверки закреплены в . Порядок рассмотрения указан в этой же статье.

Вручение акта камеральной проверки

Как упоминалось выше, акт необходимо составить сразу же после выявления нарушения. Передать его нужно лично налогоплательщику или через его помощника.

При этом необходимо составить , в которой указать дату.

Если акт передается другим способом, например, заказным письмом, то датой его вручения принято считать шестой день после отправки с почты.

Примерно 2 недели дается налогоплательщику или его доверенному лицу на рассмотрение акта.

Во время вручения документа орган налоговой службы уполномочен оповестить о дате рассмотрения дела. Существует мнение, что налогоплательщик может его не подписывать.

Порядок формирования документа

Согласно статье №100 Налогового Кодекса РФ и акт камеральной налоговой проверки составляется следующим образом:

необходимо сделать 2 экземпляра по четко установленной форме;
подписать его должны обе стороны – проверяющий и отвечающий;
после проверки сотрудник службы должен оформить акт в продолжение 10 дней;
налогоплательщику необходимо передать акт правонарушения не позднее 5 дней.

Сведения акта камеральной проверки должны учитывать и требования, которые выдвинуты в 3 пункте 100 статьи Налогового Кодекса.

Все сведения, которые должны быть отображены в акте, высветлены в подпунктах 1.8, 1.9 и 2.2 Требований к составлению актов налоговых проверок.

Составные части акта:

В первом пункте акта должны быть указаны все сведения об организации. Во втором – перечисление правонарушений, в третьем – рекомендации по исправлению ошибок.

Видео: камеральная налоговая проверка

Акт составляется и в том случае, если никаких нарушений не обнаружено. В отчетности указываются данные о проверке, как она проводилась, ее результаты.

Данные, которые необходимо высветить в акте:

сумма задолженности;
размер пени (если имеется);
сроки, за которые налогоплательщик должен выплатить задолженность;
санкции в случае неоплаты;
ссылки на статьи и положения, которыми руководствовались при составлении акта.

101 статья гласит, что после рассмотрения ситуации и отчетности проверки орган налоговой службы может:

назначить дополнительную проверку, если у него имеются сомнения по поводу деятельности организации;
привлечь налогоплательщика к ответственности;
установить, что деятельность организации законна, и нет надобности составлять акт.

Заполненный образец

Акт – документ, который составляют несколько лиц, подтверждает какой-либо факт или нарушение. Акт камеральной проверки заполняется в четко установленной форме, которая является обязательной к выполнению.

Форма акта унифицирована, порядок составления и заполнения высветлен в Налоговом Кодексе Российской Федерации.

При проведении внеплановой проверки

Налоговая проверка камерального типа может проводиться внепланово. Налогоплательщика никто заранее не предупреждает.

Точной даты начала проверки нет, так как она может начаться внезапно. Налоговый орган никого не информирует о ее начале. Спустя 3 месяца она должна закончиться, и быть готов акт на ее основании.

Если налоговый орган запросит документы, а сроки камеральной проверки истекли, то ответственность не может наступить.

Органы проверки не имеют права требовать у налогоплательщика каких-либо документов. Об этом говорится в Российской Федерации.

Делая выводы, можно сказать, что камеральная проверка – простая процедура. Она является обязательной. Цель ее – выявить возможные правонарушения налогоплательщиков.

Срок проверки — 3 месяца, юридических и физических лиц можно не оповещать о ее назначении. После проверки оформляется акт, налогоплательщик имеет право обжаловать его в случае несогласия.

Свою правоту он должен доказать документально. Давность привлечения составляет 3 месяца с момента подачи отчетной декларации налогоплательщика.

Камеральную проверку проводят в налоговой инспекции без выезда на фирму.

Никакого специального решения для камеральной проверки не нужно. Она начинается уже при приеме отчетности: с проверки реквизитов фирмы, расчетов по авансовым платежам, деклараций по налогам (взносам).

Исчисление срока проведения камеральной проверки декларации или расчета и приложенных к ним подтверждающих документов начинается со дня представления налоговикам налоговой декларации (расчета).

Компания вправе представить в инспекцию все документы как в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи, так и на бумажном носителе. Листы документов, представляемых в бумажном виде, должны быть пронумерованы и прошиты в соответствии с требованиями, утверждаемыми ФНС России. Документы, составленные в электронном виде, можно подать через личный кабинет налогоплательщика. Они должны быть заверены усиленной квалифицированной электронной подписью проверяемого лица или его представителя (п. 2 ст. 93 НК РФ).

«арифметику» и взаимоувязку показателей;
правильность применения ставок по налогам, тарифов по взносам, льгот.

Потом проверяющие сопоставляют отчетные данные с показателями за прошлые годы, с информацией о вас из других источников и с данными по другим аналогичным фирмам. Это делается для того, чтобы выявить подозрительные фирмы – кандидатов на выездную проверку.

Продолжительность камеральной проверки – три месяца со дня представления налоговой декларации (расчета).

Порядок истребования документов при проведении камеральной проверки

Налоговые органы при проведении камеральных проверок вправе истребовать документы при выявлении ошибок в декларации и представленных налогоплательщиком документах.

Цель камеральной проверки – убедиться в правильности заполнения налоговых форм, соответствии данных налоговых деклараций регистрам бухгалтерского учета. То есть камеральная проверка состоит в выявлении ошибок, допущенных при заполнении налоговых деклараций, противоречий между сведениями, содержащимися в представленных документах, а потому эта проверка является счетной проверкой представленных документов, которая должна проводиться адекватными методами и не подменять собой выездную проверку.

Если проверкой выявлены ошибки в заполнении документов или противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, то об этом сообщают налогоплательщику с требованием внести необходимые исправления в установленный срок.

Истребование всех первичных документов для подтверждения соответствия налоговой отчетности фактическому состоянию дел означает превращение камеральных проверок в выездные. Причем без выхода на предприятие: оно само представит в налоговый орган необходимые для проверки документы.

Такая подмена приводит в том числе к несоблюдению гарантий, установленных Налоговым кодексом для налогоплательщиков, связанных с процедурой проведения выездной проверки. В первую очередь это касается запрета проведения повторной выездной проверки.

Предоставленное налоговому органу право истребовать у налогоплательщика при проведении камеральной проверки дополнительные сведения, получить объяснения и документы ограничено сущностью камеральной проверки.

Фирма должна представить в течение пяти рабочих дней необходимые пояснения и документы или внести исправления в декларацию.

Обратите внимание

Инспекторы вправе требовать у организации или ИП представить в течение пяти дней необходимые пояснения об операциях (имуществе), по которым применены налоговые льготы, и (или) истребовать у этих налогоплательщиков документы, подтверждающие их право на такие льготы (п. 6 ст. 88 НК РФ).

Акт проверки

Если в результате инспекторы обнаружат факт совершения налогового правонарушения («или иного нарушения законодательства о налогах и сборах»), они обязаны составить акт камеральной проверки. На это налоговикам отводится 10 рабочих дней с момента окончания проверки (п. 1 ст. 100 НК РФ). Акт подписывают проверяющие и законный представитель фирмы.

Обратите внимание

Aкт камеральной проверки в течение пяти дней с даты его подписания вручают под расписку. Если вы уклоняетесь от получения акта, контролеры сделают в нем соответствующую отметку и отправят его почтой заказным письмом. В этом случае документ будет считаться полученным на шестой день после отправки.

Если вы не согласны с выводами, содержащимися в акте камеральной проверки, можете представить в инспекцию письменные возражения по документу в целом или по его отдельным положениям. Сделать это нужно в течение одного месяца с момента получения акта. К письму можно приложить документы, подтверждающие обоснованность ваших возражений.

Решение

Через 10 рабочих дней после истечения этого срока инспекция должна принять решение. Если в ходе рассмотрения материалов проверки будут нужны дополнительные документы, руководитель инспекции может продлить срок их рассмотрения на месяц.

Если в ходе проверки будут назначены дополнительные мероприятия, то решение по материалам проверки должно быть принято не позднее 10 дней со дня их завершения (п. 1 ст. 101 НК РФ). Если у налогоплательщика имеются возражения по результатам дополнительных мероприятий, то он может в течение 10 дней со дня их окончания подать письменные возражения (п. 6.1 ст. 101 НК РФ).

Обратите внимание

Даже если налогоплательщик не подал свои возражения по акту, инспекция должна пригласить фирму на рассмотрение материалов проверки. Это даст ей возможность, если потребуется, устно представить свои возражения на выводы проверяющих (п. 2 ст. 101 НК РФ). Если же представителей организации на заседание не пригласили, это может стать основанием для отмены решения.

Плательщик, в отношении которого проводилась налоговая проверка, может ознакомиться с решением по проверке и материалами налогового контроля. Такие документы разрешается осмотреть, снять с них копии или сделать выписки (п. 2 ст. 101 НК РФ).

Решение о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения должно содержать обстоятельства совершенного налогового правонарушения, каким образом они были установлены в ходе налоговой проверки, ссылки на документы и иные сведения, подтверждающие изложенное в решении, а также обстоятельства, отягчающие ответственность налогоплательщика.

В решении должны быть указаны статьи Налогового кодекса, предусматривающие меры ответственности за совершенные налоговые правонарушения, и применяемые к налогоплательщику меры ответственности, а также предложения об уплате санкций, недоимки по налогу, пеней, начисленных на дату вынесения решения за несвоевременную уплату налога.

Решение должно быть вручено в течение пяти дней со дня вынесения. Оно вступит в силу не сразу, а когда истечет один месяц со дня его вручения организации.

Это время можно использовать для того, чтобы обжаловать решение инспекции в вышестоящем налоговом органе (п. 9 ст. 101 НК РФ). Управление рассмотрит жалобу в течение месяца со дня получения. Оно может отменить решение инспекции или утвердить его полностью или частично. Решение инспекции по налоговой проверке вступит в силу только после вынесения «вышестоящего» вердикта.

Требование об уплате налога

На основании решения инспекция оформляет требование об уплате налога, пеней и штрафов. Требование об уплате налога по результатам налоговой проверки должно быть направлено налогоплательщику в течение 10 дней с даты вступления в силу соответствующего решения.

Если налогоплательщик в установленный требованием срок добровольно не уплатил недоимку, пени и штраф, инспекция взыщет деньги в принудительном порядке. Сделать это она может не позднее двух месяцев после окончания срока исполнения требования о добровольном погашении долга.

Обратите внимание

Eсли инспекция пропустит этот срок, то в дальнейшем она сможет действовать только через суд. На подачу иска ей отведено шесть месяцев после истечения срока исполнения требования об уплате налога.

Решение о принудительном взыскании

Решение о принудительном взыскании инспекция должна предъявить фирме в течение шести дней после того, как его вынесет (п. 3 ст. 46 НК РФ). На основании этого документа инспекция направит в банк, в котором открыт счет налогоплательщика, инкассовое поручение на списание нужной суммы. А банк должен исполнить это поручение в течение одного операционного дня.

Банк может списывать нужную сумму по мере прихода средств на счет налогоплательщика, если это не нарушает очередность платежей, установленную гражданским законодательством (п. 6 ст. 46 НК РФ).

Ответственность за непредставление декларации

Решение о привлечении к ответственности за непредставление декларации, как правило, выносится не раньше чем через 6 дней после истечения установленного срока представления декларации.

Налогоплательщик, не представивший отчетность, приглашается в налоговый орган для выяснения причины непредставления налоговой отчетности. Кроме того, налоговый орган приостанавливает операции по банковским счетам налогоплательщика.

Решение о приостановлении операций по счетам в случае непредставления налогоплательщиком налоговой отчетности в налоговый орган принимается в течение десяти рабочих дней по истечении установленного срока сдачи соответствующей формы отчетности.