Расчетный счет филиала юридического лица. Документооборот с филиалом: без сбоев и проволочек
Чтобы филиал или обособленное подразделение создавали вам меньше проблем, необходимо уделить особое внимание налаживанию документооборота с ним. А также не стоит обходить вниманием и сотрудников филиала. С ними нужно провести специальную разъяснительную работу о том, какие документы, в какой срок и каким образом должны оформляться. Воспользуйтесь для этого советами лектора.
Итак, уважаемые слушатели, прежде чем начать наш разговор, напомню, что все первичные документы работники филиала должны составлять от имени или на имя организации. Поскольку именно ей принадлежат вес права и обязанности по сделкам. Обратите внимание: не филиал ведет деятельность, а организация через него. Таковы нормы законодательства. Ведь согласно статье 55 Гражданского кодекса РФ, обособленные подразделения, в частности филиалы, не являются юридическими лицами. Они лишь наделяются правом представлять интересы фирмы и выполнять ее функции. Это юридические тонкости.
Теперь перейдем непосредственно к бумагам. Порядок документооборота филиала напрямую зависит от того, выделен он на баланс или нет. Предлагаю начать с наиболее распространенной ситуации, когда филиал не имеет отдельного баланса. В этом случае, как вы понимаете, бухгалтерский и налоговый учет в полном объеме ведет головной офис. А филиал занимается только оформлением первичных документов, например договоров, накладных, счетов-фактур. И соответственно, эти документы из филиала в головное предприятие должны поступать вовремя, без задержек.
Для этого необходимо установить четкие сроки их передачи. Например, доставлять документы в головной офис один раз в не делю, по понедельникам. Конкретный срок фиксируется во внутренних нормативных актах. Это могут быть учетная политика, график документооборота организации или отдельный приказ о сроках сдачи документов филиалами. И не забудьте назначить ответственных за прием-сдачу документов. Именно от них вы будете требовать неукоснительно соблюдать принятый порядок.
Теперь что касается самого процесса передачи документов. Чтобы они "не терялись", советую при передаче оформлять сопроводительный реестр. Вы можете сами составить форму реестра и объяснить работникам филиала, как ее заполнить. В реестре указывается номер филиала, период, за который передаются документы. Более того, обязательно надо указать перечень документов с их реквизитами: наименованием, номером, датой, суммой. Реестр оформляется в двух экземплярах и подписывается ответственными сотрудниками филиала и головного офиса.
Когда филиалы располагаются в разных городах, документы могут приходить с опозданием. Хороший выход из этой ситуации - обмен информацией по электронной почте. То есть работники филиала наравне с почтовым отправлением отсылают тот или иной документ по электронной почте. В этом случае головная организация сможет своевременно отразить все необходимые данные в бухгалтерском и налоговом учете и не будет зависеть от момента поступления "первички".
Как правильно обмениваться данными
Теперь поговорим о том, как лучше организовать документооборот филиала, если он выделен на баланс. Такие обособленные подразделения ведут бухгалтерский учет самостоятельно. Соответственно, в головную организацию должна поступать информация о заключительных оборотах по счетам бухучета, видам доходов и расходов для расчета налога наприбыль. Кроме того, обмен данными необходим для контроля внутрихозяйственных расчетов между филиалом и головным офисом.
Прежде всего, передавать данные можно при помощи специально разработанного программного обеспечения. Например, вести учет в единой бухгалтерской программе. Нo, к сожалению, далеко не у каждой фирмы есть такая финансовая возможность. Поэтому многие идут более простым путем и используют документ, который называется авизо, или извещение. Авизо показывает корреспонденцию счета 79 "Внутрихозяйственные расчеты" по дебету и по кредиту с другими счетами для каждой хозяйственной операции. Унифицированной формы авизо нет, вы разрабатываете ее сами и утверждаете с учетной политике.
Но не забудьте, что созданный вами документ должен содержать обязательные реквизиты, предусмотренные статьей 9 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. - 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".
Как может выглядеть форма авизо, я вам сейчас расскажу. Она очень простая и легко заполняется. Вы сейчас и сами в этом убедитесь. Рассмотрим пример передачи сумм НДС в головной офис. Предположим, филиал занимается торговлей. При покупке товара он делает такие проводки
ДЕБЕТ41 КРЕДИТ 60
10 000 руб. - приобретем товар;
ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 60
1800 руб. - выделен входной НДС;
ДЕБЕТ 68 субсчет "Расчеты по НДС" КРЕДИТ 19
1800 руб. - принят к вычету входной НДС.
Затем купленный товар реализуется:
ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 90 субсчет "Выручка"
- 14160 руб. - отражена выручка от реализации товара;
ДЕБЕТ 90 субсчет "Себестоимость продаж" КРЕДИТ 41
10 000 руб. - списана себестоимость реализованного товара;
ДЕБЕТ 90 субсчет "Налог на добавленную стоимость" КРЕДИТ 68 субсчет "Расчеты по НДС"
2160 руб. - начислен НДС в бюджет.
Таким образом, по балансу филиала проходит сумма НДС, полученная при приобретении товара, а также сумма налога, начисленная при реализации. Однако обязанность перечисления налога в бюджет лежит на головном офисе, поскольку налогоплательщиком НДС является сама организация. Соответственно, филиал должен передать ему данные для определения налоговой базы.
По окончании месяца филиал передает головному офису сумму начисленного и полученного НДС:
ДЕБЕТ 79 субсчет "Расчеты по текущим операциям" КРЕДИТ 68 субсчет "Расчеты по НДС"
1800 руб. - передана сумма входного НДС, подлежащего вычету;
ДЕБЕТ 68 субсчет "Расчеты по НДС" КРЕДИТ 79 субсчет "Расчеты по текущим операциям"
2160 руб. - передана сумма начисленного НДС.
Суммы НДС заносятся в авизо Они должны совпадать с данными книги покупок и книги продаж филиала. Выписки из книг прикладываются к авизо, получив авизо, головной офис делает проводки:
ДЕБЕТ 68 СУБСЧЕТ "РАСЧЕТЫ ПО НДС"
КРЕДИТ 79 субсчет "Расчеты по текущим операциям"
1800 руб. - получена от филиала сумма входного НДС, подлежащего вычету;
ДЕБЕТ 79 субсчет "Расчеты по текущим операциям" КРЕДИТ 68 субсчет "Расчеты по НДС"
2160 руб. - получена от филиала сумма НДС к уплате.
Итак, на основании авизо филиала головная организация формирует записи у себя в бухгалтерском и налоговом учете. Кроме того, проверяет, правильно ли ведет учет филиал. Выпи-сывается авизо в двух экземплярах: один остается в филиале, а другой предается в организацию. Сроки представления документа вы прописываете в учетной политике.
-Елена Витальевна, авизо требуется составлять отдельно для каждой операции?
Нет, не обязательно. Если у вас немного хозяйственных операций, то вы можете собрать информацию о них в одном документе. Главное, чтобы авизо был передан в срок
Нюансы оформления счетов-фактур,
кассовых документов
Хотелось бы обратить ваше внимание на то, как филиал должен заполнять счета-фактуры. К сожалению, здесь бывает больше всего ошибок. В результате у покупателя могут возникнуть проблемы с вычетом по НДС. Кроме того, много сложностей вызывает ведение книги покупок и книги продаж в филиале. И не все знают, как оформлять собственную кассовую книгу филиала. Об этом мы сейчас с вами и поговорим.
Итак, с чета-фактуры, которые выписывает филиал, оформляются по определенным правилам. Запомните, счет-фактура выставляется всегда от имени организации. В строках 2 "Продавец" и 2а "Адрес" указывается наименование самой организации и ее адрес, то есть адрес головного офиса. А вит в строке 3 "Грузоотправитель и его адрес" должны быть данные структурного подразделении: его наименование и почтовый адрес. В строке 26 "ИНН/КПП продавца" нужно указывать И1IIIорга-низации и КПП структурного подразделения*.
Счет-фактура должен быть составлен в течение пяти календарных дней с даты отгрузки. Такова норма пункта 3 статьи 168 Налогового кодекса РФ. Скажите, а если филиал - это только склад, и на баланс он не выделен. Как нужно оформлять счета-фактуры?
Рекомендую правила оформления счетов-фактур донести до сведения сотрудников филиала, которые непосредственно их выписывают. Оптимальный вариант - составить памятку, образец. И прикрепить его возле рабочего места каждого сотрудника, занимающегося счетами -фактурами.
Кстати, нелишним будет сделать такую же памятку и для входящих счетов-фактур, если филиал сам напрямую работает с поставщиками. Сделайте образец, как должны быть оформлены полученные счета-фактуры. Тогда работник филиала сможет сразу проверить, правильно ли они заполнены, и тем самым оградить фирму от возможных неприятностей с налоговиками.
Итак, в строке 4 "Грузополучатель и его адрес" должны быть записаны наименование и адрес филиала. В строках 6 "Покупатель" и 6а "Адрес" - реквизиты головной организации в соответствии с учредительными документами. А в строке 66 "ИНН/КПП покупателя" - ИНН организации и КПП филиала.
Что касается журнала регистрации полученных и выданных счетов-фактур, то обособленным подразделениям разрешено вести его как разделы единых журналов организации*. С книгами покупок и книгами продаж та же картина.
В конце каждого налогового периода по НДС соответствующие разделы книг передаются в головной офис и включаются в единую книгу покупок и книгу продаж по организации в целом. При этом в головную организацию могут быть переданы подлинники разделов, а в филиале оставлены заверенные ко-пии, и наоборот.
Такой порядок оформления счетов-фактур, книг покупок и книг продаж вы должны отразить в учетной политике У филиалов, работающих с наличностью, возникают проблемы с оформлением кассовой книги. Дело в том, что специальный порядок по ведению кассовой книги для организаций, имеющих обособленные подразделения, законодательством не установлен. А по общим правилам организация должна вести одну кассовую книгу. Таковы требования пункта 23 Порядка ведения кассовых операций, утвержденного решением Совета директо-ров ЦБ РФ от 22 сентября 1993 г. - 40.
Понятно, что головной офис и филиалы не могут одновременно вести записи в одной кассовой книге, особенно если значительно удалены друг от друга. Ведь согласно пункту 24 Порядка записи в кассовую книгу нужно вносить сразу же после получения или выдачи денег по кассовым ордерам. При этом прием или выдача денег производится в день составления кассового ор-дера*.
Поэтому, на мой взгляд, ведение филиалом своей кассовой книги при расчетах наличными вполне оправданно. Тем более что официального запрета на это нет.
Кроме того, Минфин России позволяет компаниям вести операционную кассу. Для этого в Плане счетов бухгалтерского учета предусмотрен специальный субсчет счета 50, который так и называется - "Операционная касса"*.
То есть вы можете кассовые операции по филиалам отра-жать на этом субсчете.
Соответственно, в учетной политике нужно указать, что основная касса находится в головном офисе, а в филиалах открыты операционные кассы. При этом в филиалах оформляются операционные кассовые книги по форме " КО-4"".
Также напоминаю, что по кассовым документам, как и по всем остальным, вы должны выбрать порядок нумерации. И закрепить его в учетной политике. А также ею или отдельным приказом установите сроки передачи информации по кассе филиала и кассовой документации в головной офис.
-Елена Витальевна, а как быть с лимитом кассы филиала?
Если филиал открывает собственный расчетный счет в банке, то этот банк устанавливает филиалу свой лимит. В противном случае лимит кассы устанавливается единый длявсей организации в целом. Исходя из него руководитель решает, какой будет лимит у каждого филиала. Чтобы проконтролировать соблюдение лимита, кассы филиала должны передавать в головной офис сведения об остатках на конец дня.
-То есть лимиты касс подразделений будут складываться?
Да, конечно. Например, общий лимит для всей организации - 100 000 рублей. Головному офису устанавливается лимит 50 000 рублей, филиалу? 1 - 30 000 рублей, филиалу?2-20 000 рублей. Все это делается внутренним распоряжением по организации Елена Витальевна, такой вопрос. В филиале используется кассовый аппарат, который зарегистрирован по местонахождению головной организации. Если мы его не перерегистрируем по местонахождению филиала, какие будут санкции?
Дело в том, что штраф предусмотрен только за отсутствие кассового аппарата. Это статья 14.5 КоАП РФ. Поэтому вам штрафные санкции не грозят. Однако налоговики считают, что ККМ нужно регистрировать по местонахождению филиала. Такую точку зрения они высказали в письме ФНС России от 6 июня 2005 г. ?22-3-12/1013.
Поэтому, на мой взгляд, лучше кассовый аппарат перерегистрировать, чтобы избежать споров с налоговой инспекцией.
-Хотелось бы уточнить. У меня много филиалов и каждый имеет свой расчетный счет. Скажите, в какую налоговую инспекцию нужно сообщать об открытии расчетного счета?
В инспекцию по местонахождению организации. И сделать это вы должны в течение семи рабочих дней. Такова норма пункта 2 статьи 23 Налогового кодекса РФ.
-А мне в нашей налоговой инспекции говорят, что нужно сообщать по местонахождению филиала. Я так и делаю.
Они не правы. Норма четко прописана в кодексе. Если у вас не приняли сообщение об открытии счета, то пусть подтвердят это письменно. Иначе сами же и оштрафуют по статье 118 Налогового кодекса РФ. Размер штрафа - 5000 рублей Мы занимаемся автострахованием, и у нас рабочие места созданы во многих автосалонах Москвы, а также в области. Головной офис находится в Москве. Должны ли мы регистрировать эти рабочие места в Москве или только те, которые в области?
Подразделения, которые открыты в том же городе, что и организация, но на территории, подведомственной другой налоговой инспекции, также ставятся на учет. Так разъяснили чиновники в письме Минфина России от 16 февраля 2005 г, - 03-06-05-04/35. При этом вы должны сообщить в свою налоговую инспекцию о том, что вы создали обособленное подразделение.
-Елена Витальевна, а обязательно хранить первичные документы филиала в центральном офисе?
Этовы решаете сами. Но я считаю, что вся документация по филиалу должна храниться в головной организации. Это позволит, с одной стороны, проконтролировать правильность отражения операций в бухучете филиала. А с другой стороны, у вас будет меньше проблем при налоговой проверке организации.
Как выглядит филиал с отдельным балансом
Что значит"филиал, выделенный на отдельный баланс", в налоговом законодательстве и нормативных актах по бухучету не сказано. Однако Минфин России в письме от 29 марта 2004 г. - 04-05-06/27 все же разъяснил, что под "отдельным балансом" следует понимать набор определенных показателей. Их устанавливает сама организация. Перечень показателей и формы отчетности, которые представляет филиал, должны быть зафиксированы во внутренних документах, например в положении о филиале. Как правило, отчетность филиала состоит из тех же показателей, что и отчетность головного офиса. Это делается для того, чтобы было проще сводить итоговые суммы. Получив авизо, головной офис делает проводки.
"Новое в бухгалтерском учете и отчетности", 2008, № 7
Бухгалтерский учет деятельности филиала, выделенного на отдельный баланс, обособлен от учета в головном подразделении. Большинство таких филиалов имеет отдельные бухгалтерские службы или бухгалтера в штате. Рассмотрим основные проблемы учета некоторых операций.
Общий порядок организации учета
Рабочий план счетов филиала, выделенного на отдельный баланс, формируется исходя из специфики структуры и деятельности как организации в целом, так и конкретного филиала. В частности, обычно не применяются счета, которые используются организацией в целом (80 "Уставный капитал", 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)", 75 "Расчеты с учредителями" и др.).
Для обобщения информации о расчетах с обособленными подразделениями, выделенными на отдельный баланс, в организации используется счет 79 "Внутрихозяйственные расходы". Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению к этому счету предусмотрены субсчета:
1 "Расчеты по выделенному имуществу" (применяется для учета операций по передаче основных средств от головной организации филиалу, т.е. по наделению филиала имуществом);
2 "Расчеты по текущим операциям" (применяется для отражения прочих операций с филиалом).
В зависимости от специфики деятельности предприятия и характера совершаемых операций к счету 79 могут быть открыты и другие субсчета. При разработке рабочего плана счетов необходимо также учесть требования к организации аналитического учета по счету 79 в разрезе каждого обособленного подразделения.
Как правило, в филиале, выделенном на отдельный баланс, все хозяйственные операции учитываются обособленно от операций головного подразделения, в отдельной Главной книге. Операции по движению имущества и обязательств между головным подразделением и филиалом документально оформляются путем составления извещения (авизо).
Отчетность составляется:
По головному подразделению организации (без учета показателей филиала);
По филиалу;
Сводная (путем суммирования показателей головного подразделения и филиала).
Утверждается учредителями (акционерами) лишь сводная бухгалтерская отчетность в целом по организации (п. 8 ПБУ 4/99).
Отметим, что при составлении отчетности весьма распространены ошибки в переносе сальдо счета 79 из балансов головного подразделения и филиала в сводный баланс. Особенно часто практические трудности наблюдаются в организациях, имеющих несколько филиалов. Необходимо следить за операциями по счету 79 в учете филиалов и головного подразделения. Отсутствие сопоставимости данных приводит к образованию сальдо по этому счету. В сводной отчетности его, как правило, отражают в составе дебиторской или кредиторской задолженности, что приводит к искажению данных в балансе.
Нормативные документы по бухгалтерскому учету не содержат требований о проведении обязательной инвентаризации сальдо по счету 79. В частности, п. 1 ст. 12 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" и п. 26 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации <2> предписано проводить инвентаризацию имущества и обязательств организаций. Поскольку ответственность по сделкам филиалов несет создавшее их общество, филиал сам по себе не имеет никаких обязательств. Не предусматривают необходимости инвентаризации данного счета и Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств.
Между тем необходимость контролировать правильность формирования сальдо по счету 79 влечет проведение как минимум сверки расчетов между головным подразделением и филиалами. Соответственно, в учетной политике организации, имеющей филиалы, необходимо предусмотреть:
Порядок и периодичность проведения инвентаризации расчетов по счету 79;
Сроки сверки данных обособленных подразделений с данными головного подразделения;
Порядок оформления результатов инвентаризации по счету 79 (составляется ли инвентаризационная опись по унифицированной форме № ИНВ-17 либо по какой-либо иной или оформляется лишь акт сверки расчетов).
Другой достаточно распространенной ошибкой является перенос сальдо по счету 79 из балансов отдельных подразделений в сводный баланс предприятия.
Пример 1. Задолженность филиала перед головным подразделением - 1 000 000 руб. Соответственно, в Главной книге филиала по счету 79 будет сформирована кредиторская задолженность на указанную сумму, что найдет отражение в балансе, представляемом филиалом головному подразделению. В Главной же книге головного подразделения на данную сумму будет сформирована дебиторская задолженность. В сводном балансе организации сальдо по счету 79 будет равно нулю.
Взаимные обязательства головного подразделения и филиала не являются обязательствами или средствами в расчетах организации в целом. Соответственно, ни дебиторская, ни кредиторская задолженность не будет формироваться. Между тем предприятия иногда включают сальдо внутрихозяйственных расчетов, отраженное в балансе головного подразделения и филиала, одновременно в состав дебиторской и кредиторской задолженности, что завышает общую валюту баланса.
В учетной политике организации целесообразно оговорить порядок отражения сальдо по счету 79 в балансе головного подразделения и филиалов. В частности, оно может отражаться в балансе:
В составе дебиторской и кредиторской задолженности с представлением аналитической расшифровки к балансу;
Среди прочих активов или обязательств либо выделяться отдельной дополнительной строкой, что, по нашему мнению, более целесообразно.
На практике часто встречается и такая ошибка, как применение предприятиями к задолженности по счету 79 правил списания дебиторской и кредиторской задолженности. Например, порой списывают в убыток задолженность по счету 79, числящуюся в балансе филиала или головного подразделения более трех лет. Между тем, поскольку данная задолженность не является обязательством организации, течение срока исковой давности на нее не распространяется: задолженность не может быть списана, а должна быть урегулирована.
Затраты, готовая продукция и выручка от реализации
Одним из главных вопросов, особенно у производственных предприятий, который необходимо прописать в учетной политике организаций, имеющих выделенные на отдельный баланс филиалы, является вопрос учета затрат, выпуска и реализации продукции. Организация учета затрат определяется прежде всего особенностями формирования выручки филиалов. Встречаются два варианта взаимоотношений с покупателями:
Выручка филиала формируется обособленно от выручки головного подразделения в рамках договоров, заключаемых непосредственно филиалом;
Филиал производит продукцию (выполняет работы или оказывает услуги) в рамках договоров с контрагентами, заключенных организацией в целом (либо другими филиалами).
С точки зрения организации бухгалтерского учета первый случай более прост, поскольку как выручку, так и затраты филиала можно учесть обособленно. Соответственно, в Отчете о прибылях и убытках (форма № 2) филиала будет сформирован финансовый результат, относящийся непосредственно к его деятельности.
В данной ситуации в учетной политике необходимо отразить:
Состав и формы отчетности, представляемой филиалом головному подразделению;
Бухгалтерские счета, используемые филиалом для учета затрат, и состав расходов, учитываемых на каждом затратном счете;
Порядок формирования финансового результата филиала (с учетом доли общефирменных расходов или без нее). Если будет решено распределять часть общефирменных расходов на филиал, необходимо также определить состав подобных общефирменных расходов и порядок их распределения между головным подразделением и филиалом. Как правило, подобное распределение производится пропорционально выручке головного подразделения и филиала, однако может быть выбрана и другая база;
Порядок ведения филиалом налогового учета затрат и расчетов по налогу на прибыль. Возможны такие варианты:
филиал самостоятельно формирует регистры налогового учета, налоговые активы и обязательства, отражаемые бухгалтерскими записями с учетом требований ПБУ 18/02, а также показатели декларации по налогу на прибыль в части деятельности филиала (впоследствии они суммируются с показателями головного подразделения для составления сводной декларации). Применение данного порядка целесообразно в случае значительной территориальной удаленности и достаточной степени самостоятельности филиала в отношении возможности совершения сделок,
филиал формирует лишь регистры налогового учета с подробными расшифровками доходов и расходов. Декларация же по налогу на прибыль и бухгалтерские записи по отражению расчетов по налогу на прибыль с учетом требований ПБУ 18/02 при этом составляются в целом по организации. Данный вариант учета позволяет головному подразделению в большей степени контролировать правильность формирования показателей налоговой декларации.
Гораздо сложнее организовать учет затрат в случае, когда продукция производится (работы выполняются или услуги оказываются) филиалом, а выручка формируется по головному подразделению (договоры на реализацию с контрагентами заключены головным подразделением). В этой ситуации также возникает проблема оптимальной организации учетного процесса с точки зрения правильности составления и информативности Отчета о прибылях и убытках как непосредственно по филиалам, так и по организации в целом (особенно при наличии у организации нескольких филиалов).
В частности, некоторые организации ведут учет внутреннего перемещения продукции либо выполнения работ (оказания услуг) филиалом в рамках договоров головного подразделения (или других филиалов) через счета реализации с отражением в бухгалтерском учете записей:
Д 79 - К 90 "Продажи" - по продажным ценам;
Д 90 - К 43 "Готовая продукция" (20 "Основное производство") - по фактическим затратам.
Соответственно, данные обороты включаются в Отчет о прибылях и убытках, составляемый филиалом, что позволяет достоверно определить рентабельность филиала. При этом указанные суммы отражаются в отчетности отдельной строкой и при составлении сводного Отчета о прибылях и убытках в целом по организации не учитываются.
Однако рассмотренный вариант не является методологически верным и не соответствует действующим нормативным документам по бухгалтерскому учету. Так, Планом счетов и Инструкцией по его применению предусмотрено отражение на счете 90 именно выручки от реализации готовой продукции, работ или услуг. Подпунктом "г" п. 12 ПБУ 9/99 в качестве одного из основных критериев формирования выручки предусмотрен переход права собственности на продукцию, работы или услуги. При передаче же продукции (выполнении работ или оказании услуг) филиалом головному подразделению (или другим филиалам) перехода права собственности нет, и выручка не формируется. Таким образом, счет 90 в данном случае применяться не должен.
С точки зрения соблюдения положений нормативных документов по бухгалтерскому учету более правильно отражать операции по передаче продукции, работ или услуг от филиала головному подразделению (или другим филиалам) по фактической себестоимости бухгалтерской записью Д 79 - К 43 (20), а получение продукции (работ или услуг) головным подразделением или другим филиалом организации - соответственно записью Д 43 (20) - К 79.
Этот вариант тоже имеет недостаток: он не вполне удобен для формирования управленческой информации, поскольку в данном случае прибыль по продукции (работам или услугам) определяется головным или иным подразделением, реализующим ее конечным потребителям (заказчикам). В результате невозможно определить рентабельность продукции (работ или услуг) конкретного филиала на основании бухгалтерских данных - возникает необходимость ведения управленческого учета выпуска продукции (выполнения работ или оказания услуг), переданной конкретными филиалами головному подразделению (или другим филиалам), по ценам реализации с учетом передачи между обособленными подразделениями.
Весьма распространенным недочетом бухгалтерского учета в организациях, имеющих филиалы, выпускающие продукцию, является неверная оценка этой продукции в целях налогового учета: оценка по прямым затратам согласно нормам ст. 319 НК РФ не производится. В связи с этим необходимо утвердить в учетной политике порядок распределения прямых расходов филиала на продукцию, передаваемую в головное подразделение или иные филиалы, и формы налоговых регистров, на основании которых "передаются" соответствующие прямые расходы.
Аналогично формируется информация при передаче остатков незавершенного производства или полуфабрикатов. В учетной политике в части учета затрат следует закрепить и порядок учета услуг сторонних фирм, получаемых на основании договоров, заключенных организацией в целом, но относящихся к филиалу. Подобные операции могут возникнуть в случае, если филиал территориально не слишком удален от головного подразделения.
В частности, возможны два варианта учета таких операций: услуги сторонних организаций, фактически используемые филиалом, отражаются непосредственно на счете внутрихозяйственных расчетов бухгалтерской записью Д 79 - К 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" либо указанные услуги предварительно учитываются на счете учета затрат (например, 23 "Вспомогательные производства") и впоследствии распределяются на филиал пропорционально выбранной и закрепленной в учетной политике базе (например, пропорционально количеству отпущенной тепло- и электроэнергии). Первый вариант учета на практике, как правило, применяется, если сумму соответствующих затрат можно отнести на филиал непосредственно на основании первичных документов. В случае, когда отнесение затрат на филиал прямым путем невозможно, они распределяются со счета 23. Значит, организации в учетной политике необходимо определить, какие конкретно расходы списываются на счет внутрихозяйственных расчетов прямо, а какие распределяются со счета затрат (необходимо оговорить и базу этого распределения).
Возникает вопрос учета НДС, предъявленного поставщиками услуг. Например, можно отражать суммы налога в Книге покупок и на счетах бухгалтерского учета головного подразделения, а в целях подтверждения обоснованности применения данного вычета в извещении (авизо) на передачу услуг указать назначение их использования (для операций, облагаемых НДС). Возможен вариант "передачи" соответствующих сумм НДС филиалу для отражения в его учете и Книге покупок филиала, являющейся разделом общей Книги покупок организации. В учете головного подразделения подобные операции отражаются проводкой Д 79 - К 19 "Налог на добавленную стоимость", а в учете филиала - проводкой Д 19 - К 79.
Отметим, что применение указанного варианта учета целесообразно, лишь когда все услуги полностью используются в деятельности филиала. Есть еще неудобство: исходя из норм ст. 169 НК РФ и с учетом жестких требований налоговых органов в отношении оформления счетов-фактур, чтобы подтвердить правомерность отражения сумм НДС в Книге покупок и вычета по налогу, филиалу необходимо иметь оригинал счета-фактуры поставщика, а он выписывается на организацию в целом.
Также нужно разработать и закрепить в учетной политике порядок определения стоимости собственных услуг, оказанных организацией тому или иному филиалу, базу распределения на филиал (например, пропорционально количеству отпущенной теплоэнергии при наличии у организации собственной котельной или пропорционально количеству отработанных машино-часов или человеко-часов).
Основные средства
Как правило, организации, имеющие филиалы, наделяют их имуществом, поэтому часть основных средств (ОС) учитывается на балансе филиала. Весьма распространенной ошибкой является неверное начисление амортизации по объектам ОС, полученным филиалом от головного подразделения, и наоборот. Иногда учет основных средств, полученных от другого структурного подразделения, выделенного на отдельный баланс, ведется аналогично учету вновь приобретенных объектов. В частности, подразделение-получатель определяет срок полезного использования объекта ОС не с момента его приобретения организацией, а с даты получения имущества и начинает начислять амортизацию с учетом этого срока. В результате завышаются суммы начисляемой амортизации в целом по организации. Между тем необходимо помнить, что головное подразделение и филиал - единая организация и при передаче имущества филиалу от головного подразделения (и наоборот) срок полезного использования соответствующего объекта не начинается заново, а продолжает течь.
Также при передаче основных средств с баланса одного структурного подразделения организации на баланс другого не следует использовать счет 91 "Прочие доходы и расходы", показывая тем самым реализацию. Такие операции отражаются в учете записями:
Д 79 - К 01 "Основные средства" - на сумму первоначальной стоимости - передан на баланс другого структурного подразделения объект ОС;
Д 02 "Амортизация основных средств" - К 79 - на сумму амортизации по объекту ОС - передана на баланс другого структурного подразделения сумма амортизации, начисленной в бухгалтерском учете (сумму начисленной налоговой амортизации и дату приобретения организацией объекта ОС необходимо указать отдельно в первичных документах, оформляемых при передаче).
Получение объекта ОС с баланса другого структурного подразделения отражается в учете записями:
Д 01 - К 79 - на сумму первоначальной стоимости - получен из другого подразделения объект ОС;
Д 79 - К 02 - на сумму амортизации по объекту ОС - передана на баланс другого структурного подразделения сумма амортизации, начисленной в бухгалтерском учете.
При передаче объектов ОС из одного структурного подразделения в другое оформляется Накладная на внутреннее перемещение объектов основных средств (форма № ОС-2). Согласно п. 11 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств инвентарный номер, присвоенный объекту, сохраняется за ним на весь период его нахождения в данной организации. Поэтому такая передача не влечет за собой замену инвентарного номера или открытие новой Инвентарной карточки учета объекта основных средств (форма № ОС-6). Таким образом, вместе с имуществом в филиал передается и инвентарная карточка, где делаются записи о перемещении основных средств внутри организации.
Рассмотрим особенности исчисления налога на имущество и транспортного налога. В частности, по имуществу, находящемуся на отдельном балансе обособленного подразделения, налог уплачивается по местонахождению этого подразделения (ст. 384 НК РФ). Особый порядок установлен ст. 385 Кодекса для исчисления налога в отношении недвижимости. В частности, налогоплательщик обязан уплачивать налог на имущество по местонахождению недвижимого имущества, которое находится вне местонахождения организации или ее обособленного подразделения, выделенного на отдельный баланс. Аналогичный порядок предусмотрен ст. 386 НК РФ и в отношении представления в налоговые органы декларации по налогу на имущество.
В практике возможна ситуация, когда объекты недвижимости зарегистрированы по местонахождению филиала, но учитываются на балансе головного подразделения. В этом случае исходя из требований ст. 385 НК РФ представление налоговой декларации и уплата налога на имущество производятся по местонахождению филиала. Однако во избежание расхождений данных бухгалтерского учета со сведениями, указанными в налоговой декларации по налогу на имущество, и ошибок в исчислении налога объекты недвижимого имущества, зарегистрированные по местонахождению филиала, необходимо выделять на его баланс.
Все изложенное касается недвижимого имущества, но не транспортных средств. Если транспортное средство учитывается на балансе филиала, но зарегистрировано в ГИБДД МВД России по местонахождению головного подразделения, то налог на имущество по нему исчисляется и уплачивается по местонахождению филиала (ст. 384 НК РФ). И наоборот, по объектам транспортных средств, зарегистрированным по местонахождению филиала, но не состоящим на его балансе, налог исчисляется по местонахождению головного подразделения. И все же во избежание разногласий с налоговыми органами (особенно если филиал находится в другом субъекте РФ, где установлены иные ставки налога) подобной ситуации также лучше не допускать.
Вместе с тем принципиально иной подход следует применять в отношении исчисления и уплаты транспортного налога. В частности, в соответствии со ст. ст. 363 и 363.1 НК РФ представление налоговой декларации и уплата сумм налога производятся по местонахождению транспортных средств. Пунктом 5 ст. 83 Налогового кодекса РФ местонахождение транспортных средств определено как место их государственной регистрации. Таким образом, независимо от того, на чьем балансе находится транспорт, налог с него уплачивается по месту регистрации в ГИБДД.
Рассмотрим и вариант, когда основные средства, фактически используемые филиалом, числятся на балансе головного подразделения (хотя на практике подобное встречается редко). В этом случае от основного подразделения в филиал передаются лишь затраты по начислению амортизации. Эти операции у головного подразделения оформляются записью Д 79 - К 02, а у филиала - записью Д 23, 25 "Общепроизводственные расходы", 26 "Общехозяйственные расходы" - К 79. Этот вариант может применяться при наличии мелких филиалов, территориально не удаленных от головного подразделения.
Материально-производственные запасы и расчеты с поставщиками
На практике вызывает сложность порядок документального оформления операций по движению материально-производственных запасов (МПЗ) между отдельными структурными подразделениями организации. Проблемы в первую очередь возникают из-за того, что первичные документы оформляются несвоевременно. Особенно это касается МПЗ, поступающих непосредственно на производственные участки, минуя склад. Материально-производственные запасы поступают в филиал разными способами:
Непосредственно от поставщика на основании договора, заключенного им с филиалом;
От поставщика непосредственно в филиал, но на основании договора, заключенного с организацией в целом;
Из головного подразделения на основании договора, заключенного с организацией в целом.
Первый случай с точки зрения отражения в учете наиболее прост. Операции отражаются в обособленной Главной книге (или базе данных) филиала как обычное поступление материальных ценностей бухгалтерскими записями:
Д 10 "Материалы" - К 60 - оприходованы МПЗ;
Д 19 - К 60 - отражен НДС, предъявленный поставщиком;
Д 60 - К 51 "Расчетные счета" - перечислены денежные средства поставщику в оплату МПЗ.
Напомним, что в этом случае бухгалтерской службе филиала необходимо быть внимательной к поступающим от контрагентов счетам-фактурам. Если организация реализует товары (выполняет работы, оказывает услуги) через свои обособленные подразделения, то счета-фактуры на отгруженные товары (выполненные работы, оказанные услуги) выписываются поставщиками на имя организации, поскольку в соответствии со ст. 143 НК РФ плательщиками НДС являются именно организации, а не их обособленные подразделения (Письма Минфина России от 9 августа 2004 г. № 03-04-11/127, от 16 июня 2004 г. № 03-03-11/95, ФНС России от 6 июля 2005 г. № 03-1-04/1166/13@). При этом в строке 2б счета-фактуры, где указываются ИНН и КПП, должен указываться КПП соответствующего обособленного подразделения. Аналогичная точка зрения была изложена Минфином России и в Письме от 25 января 2006 г. № 03-03-04/1/58, касающемся крупнейших налогоплательщиков. Книги покупок и продаж филиала будут являться разделами Книг покупок и продаж по организации в целом.
Аналогичный порядок предусмотрен и для оформления счетов-фактур по операциям по реализации, проводимым филиалами. Данное правило, однако, не касается оформления поставщиками накладных. Если договор на поставку материальных ценностей заключен непосредственно с филиалом, то в накладных в качестве получателя необходимо указывать именно филиал.
Рассмотренный порядок отражения операций в учете применяется и при отсутствии письменного договора с поставщиком, когда материальные ценности поступают непосредственно в филиал и он указан в накладной в качестве получателя.
Вариант оформления взаимоотношений, когда материалы поступают от поставщика в головное подразделение, а затем передаются филиалу, также достаточно легок для отражения в учете. При передаче МПЗ из одного структурного подразделения в другое оформляется требование-накладная (форма № М-11). В учете делается запись Д 79 - К 10 с соответствующим оформлением авизо от головного подразделения филиалу.
На практике таким же образом документально оформляется фактическая передача материальных ценностей непосредственно на производственный участок, находящийся в филиале, минуя головное подразделение, когда договор поставки заключен с организацией в целом. Соответственно, первичные документы поставщика (накладные и счета-фактуры), оформленные на организацию, поступают в головное подразделение.
В этой ситуации бухгалтерии головного подразделения затруднительно отследить момент фактического поступления материалов на производственный участок, что приводит к несвоевременности как их оприходования бухгалтерией головного подразделения, так и отпуска этих материалов из головного подразделения в филиал. В результате образуются отрицательное сальдо по счетам учета материалов, несуществующие излишки при проведении инвентаризации, недостоверность остатков сырья и материалов в балансе. Все это чревато разногласиями с налоговыми органами относительно учета при налогообложении прибыли материальных затрат.
В связи с этим подобный вариант оформления взаимоотношений, на наш взгляд, приемлем в следующих ситуациях:
Материалы сначала поступают в головное подразделение, а затем передаются филиалу;
Материалы фактически сразу поступают в филиал, который территориально не слишком удален от головного подразделения, и документы поставщиков на данные МПЗ поступают в организацию относительно своевременно.
Если же особенности деятельности организации предполагают задержки в поступлении первичных документов поставщика, а филиал территориально удален от головного подразделения и документооборот между структурными подразделениями организации затруднен, более целесообразно применение такого варианта документального оформления и отражения в учете поступления материальных ценностей, когда материалы поступают непосредственно в филиал, но на основании договора, заключенного с организацией в целом.
Первичные документы оформляются следующим образом: при поступлении материалов на производственный участок (в филиал) составляется Акт приемки материалов (форма № М-7). Напомним, что этот документ используется при приемке материальных ценностей при наличии количественных и качественных расхождений с документами поставщиков, а также при приемке материальных ценностей без документов (п. 37 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов).
В учете филиала поступление МПЗ отражается по дебету счета 10 в корреспонденции со счетом 79 по рыночным ценам аналогично неотфактурованным поставкам (п. 39 упомянутых Методических указаний). В учете головного подразделения по мере получения накладной и счета-фактуры поставщика делаются записи:
Д 79 - К 60 - на сумму поставки без учета НДС - отражена задолженность перед поставщиком за материалы, поступившие в филиал;
Д 19 - К 60 - на сумму НДС - отражен налог по поставленным в филиал материалам;
Д 60 - К 51 - на сумму поставки с НДС - перечислены денежные средства поставщику с расчетного счета головного подразделения.
В том же месяце на стоимость материальных ценностей без НДС выписывается извещение (авизо) в адрес филиала. Филиалу при этом необходимо откорректировать стоимость материальных запасов с учетом фактических цен поставщика.
Что касается вычета НДС по поступившим материальным ценностям, то возможны два способа организации его учета (аналогично учету НДС по услугам сторонних фирм). Так, суммы НДС, предъявленные поставщиком, можно отразить в Книге покупок головного подразделения. Однако в этом случае у головного подразделения нет возможности подтвердить использование соответствующих материальных ценностей при проведении операций, облагаемых НДС. Во избежание разногласий с налоговыми органами правомерность вычета НДС по указанным материалам целесообразно подтверждать справкой или отчетом филиала об их использовании именно на производственные цели (желательно даже приложить копии первичных документов на списание). При значительном документообороте и системном характере подобных операций получение соответствующих подтверждающих документов затруднительно.
Другой способ учета подобных сумм "входного" НДС - "передача" сумм налога филиалу на основании авизо. Эта операция у головного подразделения отражается по дебету счета 79 в корреспонденции со счетом 19, а у филиала - записью Д 19 - К 79. Указанные суммы НДС будут отражаться в Книге покупок филиала, являющейся разделом общей Книги покупок организации. Правда, здесь возникает необходимость передачи филиалу оригиналов счетов-фактур (в бухгалтерии головного подразделения остаются копии).
Кассовые операции
Весьма курьезная ситуация складывается с соблюдением Порядка ведения кассовых операций в Российской Федерации (далее - Порядок). Пункт 3 указанного Порядка позволяет юридическому лицу иметь лишь одну Кассовую книгу. Организации, имеющей филиал, выделенный на отдельный баланс (особенно если он территориально удален от головного подразделения), выполнять указанное требование крайне затруднительно.
Специалисты в многочисленных публикациях рассматривают три основных варианта решения указанной проблемы. Первый вариант заключается в том, что в нарушение требований Порядка в филиале ведется отдельная Кассовая книга и первичные документы по кассовым операциям (приходные и расходные кассовые ордера) оформляются обособленно от документов головного подразделения. Данный вариант является наиболее оптимальным с точки зрения организации бухгалтерского учета, но, поскольку он не соответствует Порядку, организации грозят штрафные санкции в соответствии со ст. 15.1 Кодекса РФ об административных правонарушениях (от 4000 до 5000 руб. на должностных лиц и от 40 000 до 50 000 руб. на организацию).
Второй вариант заключается в том, что головное подразделение ведет Кассовую книгу, распределяя номера приходных и расходных кассовых ордеров между филиалами (например, бланки с 1-го по 100-й остаются в головном подразделении, со 101-го по 200-й передаются филиалу № 1, с 201-го по 300-й - филиалу № 2 и т.д.). Впоследствии, скажем в конце месяца, филиалы отчитываются за использованные бланки. Однако технически указанный вариант не очень удобен.
Третий вариант таков: Кассовая книга организации состоит из нескольких разделов, каждый из которых закреплен за определенным филиалом. Головному подразделению и каждому филиалу присваивается свой код, который учитывается при присвоении номеров кассовым ордерам. Номер будет состоять из этого кода и через дробь - номера по порядку. Например, если головному подразделению будет присвоен код 1, а филиалам - 2 и 3, то кассовые ордера, заполняемые в головном подразделении, будут иметь номера 1/1, 1/2, 1/3 и т.д. В первом филиале кассовые ордера будут нумероваться 2/1, 2/2, 2/3 и т.д., во втором - 3/1, 3/2, 3/3 и т.д. Система кодов должна быть отражена в учетной политике.
Кроме того, в учетной политике нужно прописать порядок и периодичность сдачи кассовых документов (раздела Кассовой книги с приложениями) в бухгалтерию головного подразделения. Последний вариант наиболее соответствует требованиям законодательства. Он позволяет и сохранить нумерацию, и вести только одну Книгу в организации, а не несколько. Однако при территориальной удаленности филиалов от головного подразделения применение данного способа ведения кассовых операций также затруднительно.
Когда филиал выделен на отдельный баланс, но не имеет отдельного расчетного счета, движение денежных средств с расчетного счета головного подразделения по расчетам филиала отражается в учете с использованием счета 79. При этом филиал делает следующие проводки:
Д 50 "Касса" - К 79 - получены наличные денежные средства с расчетного счета головного подразделения;
Д 79 - К 50 - внесены филиалом денежные средства на расчетный счет головного подразделения;
Д 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" - К 79 - перечислена заработная плата с расчетного счета головного подразделения на лицевые счета работников;
Д 79 - К 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" - получена на расчетный счет головного подразделения выручка филиала;
Д 60 - К 79 - перечислены денежные средства с расчетного счета головного подразделения поставщику, поставившему материальные ценности по договору, заключенному непосредственно с филиалом.
В головном подразделении делаются следующие проводки:
Д 79 - К 51 - получены в кассу филиала наличные денежные средства с расчетного счета головного подразделения;
Д 51 - К 79 - сданы филиалом наличные денежные средства на расчетный счет головного подразделения;
Д 79 - К 51 - перечислена заработная плата с расчетного счета головного подразделения на лицевые счета работников филиала;
Д 51 - К 79 - получена на расчетный счет головного подразделения выручка филиала;
Д 79 - К 51 - перечислены денежные средства с расчетного счета головного подразделения поставщику, поставившему материальные ценности по договору, заключенному непосредственно с филиалом.
Такая форма организации денежных расчетов не вполне удобна, особенно, опять же, при территориальной удаленности филиала от головного подразделения. При ее применении необходима тщательная сверка расчетов между головным подразделением и филиалом.
Отметим, что для филиалов, выделенных на отдельный баланс, но не имеющих отдельного расчетного счета, весьма спорным является вопрос установления лимита остатка наличных денежных средств в кассе. В частности, п. 2.5 Положения о правилах организации наличного денежного обращения на территории Российской Федерации от 5 января 1998 г. № 14-П предусмотрено, что по предприятию, в состав которого входят подразделения, расположенные вне его местонахождения, составляющие отдельный баланс и имеющие счета в учреждениях банков, лимит остатка наличных денег в кассе устанавливается обслуживающими учреждениями банков по месту открытия соответствующих счетов структурных подразделений. Случай же, когда филиал имеет отдельный баланс, но не имеет отдельного расчетного счета, не рассматривается.
Как п. 5 Порядка, так и п. 2.5 упомянутого Положения предусматривают установление лимита остатка наличных денежных средств обслуживающим банком. Исходя из этого, если выделенный на отдельный баланс филиал не имеет отдельного расчетного счета, лимит остатка наличных денежных средств может быть установлен только в целом по организации. Приказом руководителя установленный лимит можно распределить между головным подразделением организации и ее филиалами. Деньги из центральной кассы в этом случае будут выдаваться кассирам филиалов под отчет (п. 11 Порядка).
В случае необходимости применения филиалом контрольно-кассовой техники ее регистрируют в налоговом органе по местонахождению обособленных подразделений (Письмо ФНС России от 6 июня 2005 г. № 22-3-12/1013).
Финансовые результаты
Как правило, положением о филиале предусматривается, что вся прибыль, полученная им, является прибылью организации в целом. Таким образом, распределение (использование) прибыли производится головным подразделением. Соответственно, в учетной политике необходимо оговорить порядок и периодичность передачи прибыли филиала головному подразделению и порядок учета такой передачи.
Организация может выбрать один из следующих вариантов. Прибыль филиала передается головному подразделению на основании авизо:
Ежеквартально, что отражается в учете головного подразделения записью Д 79 - К 99 "Прибыли и убытки", а в учете филиала - записью Д 99 - К 79. В этом случае в балансе филиала показатель "Нераспределенная прибыль" отсутствует;
По окончании года, что отражается у головного подразделения записью Д 79 - К 84, а у филиала - проводками: Д 99 - К 84 (формирование прибыли по итогам года); Д 84 - К 79 (передача прибыли головному подразделению). При данном варианте показатель нераспределенной прибыли будет отражаться лишь в промежуточных балансах филиала, а в годовом балансе будет отсутствовать. Передачи прибыли с баланса на баланс не происходит: при составлении сводной отчетности в целом по организации прибыль головного подразделения и филиала суммируется.
Аналогично учитываются убытки филиала.
Помимо этого следует определить порядок отражения финансовых результатов филиала в составляемом им Отчете о прибылях и убытках: будет ли отражаться в Форме № 2 показатель чистой прибыли, если прибыль передается головному подразделению, т.е. в балансе филиала этот показатель отсутствует. По мнению автора, в целях формирования управленческой информации о рентабельности филиала целесообразно все-таки отражать этот показатель в Отчете о прибылях и убытках филиала.
И.А.Пантелеева, старший преподаватель кафедры финансов и экономического анализа УГАТУ, аудитор, ООО "Аудиторское агентство "Урал-защита", г. Уфа
Л. ЗУЙКОВА, Е. КАРСЕТСКАЯ,
И. КИРЮШИНА, Т. КРУТЯКОВА,
М. МОШКОВИЧ, эксперты АКДИ
"Экономика и жизнь"
В организациях, имеющих обособленные подразделения, бухгалтерскийучет как в головной организации, так и в обособленных подразделенияхведется в соответствии с единой учетной политикой организации,утвержденной в установленном порядке приказом руководителя.
Обособленные подразделения (филиалы, представительства и иныеподразделения) не могут иметь своей учетной политики, отличной от учетнойполитики организации. При этом не важно, выделено подразделение наотдельный баланс или нет. Это прямо предусмотрено п. 10 ПБУ 1/98 "Учетнаяполитика организации" (утверждено Приказом Минфина России от 09.12.1998 N60н).
Требование о том, чтобы в организации была единая учетная политика,обязательная для всех подразделений, объяснимо. Ведь согласно п. 33Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности вРоссийской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998N 34н, бухгалтерская отчетность организации должна включать показателидеятельности филиалов, представительств и иных структурных подразделений,в том числе выделенных на отдельные балансы.
При разработке учетной политики организации, имеющей обособленныеподразделения, главный бухгалтер должен отразить в ней порядок веденияучета в подразделениях, а также порядок и сроки передачи документов(отчетов) в головную организацию.
Порядок взаимодействия между головной организацией и обособленнымподразделением во многом определяется тем, выделено подразделение наотдельный баланс или нет.
Что такое отдельный баланс обособленного подразделения?
Удивительно, но в настоящее время определения этого понятия нет ни водном нормативном документе, регулирующем правила ведения бухгалтерскогоучета в Российской Федерации.
Ответ на этот вопрос можно найти в многочисленных разъясненияхМинфина России.
В частности, в письме от 02.06.2005 N 03-06-01-04/273 указывается,что под отдельным балансом следует понимать перечень показателей,установленных организацией для своих подразделений, отражающих ееимущественное и финансовое положение на отчетную дату для нужд управленияорганизацией.
Выделение филиала (представительства) организации на отдельныйбаланс определяется учредительными документами организации, в том числеего уставом и положением о филиале (представительстве).
Выделение иных обособленных подразделений организации на отдельныйбаланс (полный, с незаконченным финансовым результатом и др.) и порядокего формирования определяются учетной политикой организации.
Итак, создавая филиал, представительство, иное подразделение, нужнорешить вопрос о выделении (либо невыделении) его на отдельный баланс.
Решение принимается в каждом конкретном случае исходя из спецификидеятельности организации и подразделения.
Если создаваемое подразделение невелико и объем операций, проводимыхчерез него, будет незначительным (либо оно вообще предназначеноисключительно для представительских функций), то выделять его наотдельный баланс нет смысла. В этом случае обязанности подразделенияобычно ограничиваются оформлением всех необходимых первичных документов,которые затем передаются в бухгалтерию головной организации. На основанииэтих документов делаются соответствующие проводки в учете.
Иногда в подразделениях, не выделенных на отдельный баланс, все жевводится должность бухгалтера, в обязанности которого входит обработкапервичных документов подразделения. В организации может быть разработанасистема внутренней отчетности с перечнем форм отчетов, справок,ведомостей, подлежащих заполнению бухгалтером подразделения. Эти формыотчетности (с прилагаемыми к ним первичными документами) передаются вбухгалтерию головной организации в сроки, установленные учетной политикойорганизации.
Если создается большое подразделение (филиал), которое будет вестисамостоятельную финансово-хозяйственную деятельность (заключать договоры,отгружать продукцию (работы, услуги), закупать товары (работы, услуги) ит.п.), то имеет смысл выделить его на отдельный баланс.
В этом случае необходимо установить перечень имущества,передаваемого на отдельный баланс подразделения (не забывайте, что темсамым вы определяете в том числе и налоговую базу по налогу на имущество,который будет уплачиваться по месту нахождения подразделения, - см. с.100).
Если подразделение выделено на отдельный баланс, то в нем создаетсясвоя собственная бухгалтерская служба. Распределение обязанностей междубухгалтериями головной организации и обособленного подразделениязакрепляется учетной политикой организации. В ней нужно определить, какиеотчетные формы и в какие сроки должны быть представлены бухгалтериейподраз- деления в бухгалтерию головной организации.
Если подразделения не выделены на отдельный баланс, то бухгалтерскийучет всех операций, совершаемых этими подразделениями, ведетсябухгалтерией головной организации.
Все хозяйственные операции обособленного подразделения отражаются вбалансе организации в общеустановленном порядке. При этом для удобстваорганизация может вводить к синтетическим счетам отдельные субсчета дляучета информации об операциях, совершаемых в данном конкретномподразделении.
Например, если подразделение организации самостоятельно реализуеттовары (работы, услуги), то имеет смысл выделить на счете 90 "Продажи"отдельный субсчет для учета информации о выручке подразделения.
Все особенности ведения бухгалтерского учета в организации (включаяинформацию о рабочем плане счетов с указанием всех используемыхсубсчетов) должны быть отражены в приказе об учетной политикеорганизации.
Если подразделение выделено на отдельный баланс, то учет всехопераций, совершаемых в этом подразделении, ведется на его отдельномбалансе. Кроме того, на этом балансе ведется учет имущества подразделения(как полученного от головной организации, так и приобретенногосамостоятельно).
Учет расчетов с подразделениями, выделенными на отдельный баланс,ведется с применением счета 79 "Внутрихозяйственные расчеты".
Этот счет предназначен для обобщения информации о всех видахрасчетов с филиалами, представительствами, отделениями и другимиобособленными подразделениями организации, выделенными на отдельныебалансы (внутрибалансовые расчеты), в частности расчетов по выделенномуимуществу, по взаимному отпуску материальных ценностей, по продажепродукции, работ, услуг, по передаче расходов по общеуправленческойдеятельности, по оплате труда работникам подразделений и т.п.
К счету 79 "Внутрихозяйственные расчеты" могут быть открытысубсчета:
79/1 "Расчеты по выделенному имуществу";
79/2 "Расчеты по текущим операциям".
На субсчете 79/1 "Расчеты по выделенному имуществу" учитываетсясостояние расчетов с филиалами, представительствами, отделениями идругими обособленными подразделениями организации, выделенными наотдельные балансы, по переданным им внеоборотным и оборотным активам.
Имущество, выделенное указанным подразделениям, списываетсяорганизацией со счета 01 "Основные средства" и др. в дебет счета 79"Внутрихозяйственные расчеты".
Имущество, выделенное организацией указанным подразделениям,принимается на учет этими подразделениями с кредита счета 79"Внутрихозяйственные расчеты" в дебет счета 01 "Основные средства" и др.
На субсчете 79/2 "Расчеты по текущим операциям" учитываетсясостояние всех прочих расчетов организации с филиалами,представительствами, отделениями и другими обособленными подразделениями,выделенными на отдельные балансы.
При передаче на баланс подразделения объектов основных средств,которые ранее использовались в головной организации (или в другомподразделении), нужно учитывать следующие правила.
В соответствии с п. 11 Методических указаний по бухгалтерскому учетуосновных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.10.2003 N91н (далее - Методические указания), инвентарный номер присваиваетсякаждому объекту основных средств при принятии его к бухгалтерскому учету.Инвентарный номер, присвоенный объекту основных средств, сохраняется заним на весь период его нахождения в данной организации. Таким образом,при перемещении объекта основных средств внутри одного юридического лица(в данном случае между юридическим лицом и его филиалом) за этим объектомсохраняется тот инвентарный номер, который был присвоен ему при принятиик бухгалтерскому учету.
В соответствии с п. 7 Методических указаний все хозяйственныеоперации с основными средствами должны оформляться оправдательнымидокументами, которые служат первичными учетными документами. Дляотражения операций по внутреннему перемещению объектов основных средствиспользуется Накладная на внутреннее перемещение объектов основныхсредств (форма N ОС-2, утвержденная Постановлением Госкомстата России от21.01.2003 N 7).
Накладная выписывается в трех экземплярах работником тогоструктурного подразделения организации, которое передает объект основныхсредств, и подписывается ответственными лицами подразделений получателя исдатчика.
Первый экземпляр накладной передается в бухгалтерию, второй остаетсяв структурном подразделении, передавшем объект, третий экземплярпередается получателю.
Надлежащим образом оформленная накладная служит основанием дляотражения информации о перемещении объекта основных средств в инвентарнойкарточке (форма N ОС-6), открытой на данный объект основных средств,которая хранится в бухгалтерии предприятия.
В соответствии с п. 16 Методических указаний филиал может вестиинвентарный список или иной соответствующий документ, в которомфиксируются данные обо всех объектах основных средств, находящихся уэтого филиала (в том числе и об объектах, полученных от головнойорганизации). В этом инвентарном списке (ином документе) отражаютсясведения о номере и дате инвентарной карточки, инвентарном номереобъекта, полном наименовании объекта, его первоначальной стоимости, атакже сведения о выбытии (перемещении) объекта.
ПРИМЕР 1.
В марте организацией был создан филиал, выделенный на отдельныйбаланс. По решению руководства организация передает вновь образованномуфилиалу часть оборудования, первоначальной стоимостью 800 000 руб.Остаточная стоимость оборудования на момент передачи - 500 000 руб.
В бухгалтерском учете организации передача оборудования отражаетсяпроводками:
Д-т счета 79/2 -
К-т счета 01 - 800 000 руб. - отражена первоначальная стоимостьпереданного филиалу оборудования;
Д-т счета 02 -
К-т счета 79/2 - 300 000 руб. - отражена сумма амортизации попередаваемому оборудованию.
В бухгалтерском учете филиала оборудование принимается к учету всоставе основных средств:
Д-т счета 01 -
К-т счета 79/2 - 800 000 руб. - оприходовано поступившиеоборудование;
Д-т счета 79/2 -
К-т счета 02 - 300 000 руб. - отражена сумма амортизации попоступившему оборудованию.
В дальнейшем в бухгалтерском учете филиала оборудование будетпродолжать амортизироваться. При этом порядок начисления амортизацииостается прежним, т.е. в филиале амортизация начисляется тем же способоми по той же норме, что и в головной организации.
В процессе деятельности организации может идти постоянная передачаценностей между головной организацией и ее подразделениями.
ПРИМЕР 2.
Организация имеет два филиала, которые выделены на отдельныебалансы. Снабжение филиалов сырьем и материалами осуществляетсяцентрализованно. Головная организация самостоятельно оплачиваетнеобходимое сырье и материалы, получает их от поставщиков, а затемрассылает их филиалам (на основании заявок, полученных от филиалов).
В марте организация закупила партию материалов на сумму 590 000 руб.(в том числе НДС - 90 000 руб.). Из поступившей партии отправленоматериалов:
в филиал N 1 - на сумму 200 000 руб. (без НДС);
в филиал N 2 - на сумму 150 000 руб. (без НДС).
В бухгалтерском учете организации приобретение материалов и отправкаих филиалам отражается следующими проводками:
Д-т счета 60 - К-т счета 51 - 590 000 руб. - оплачена партияматериалов;
Д-т счета 10 - К-т счета 60 - 500 000 руб. - материалы поступили отпоставщика;
Д-т счета 19 - К-т счета 60 - 90 000 руб. - отражена сумма НДС поприобретенным материалам;
Д-т счета 68 - К-т счета 19 - 90 000 руб. - НДС по приобретеннымматериалам предъявлен к вычету на основании счета-фактуры поставщика;
Д-т счета 79/2 "Филиал N 1" -
К-т счета 10 - 200 000 руб. - материалы переданы филиалу N 1*;
Д-т счета 79/2 "Филиал N 2" -
К-т счета 10 - 150 000 руб. - материалы переданы филиалу N 2*.
В бухгалтерском учете филиала N 1 оприходование материаловотражается проводкой:
Д-т счета 10 - К-т счета 79/2
"Головная организация" - 200 000 руб. - получены материалы отголовной организации.
Аналогичная проводка делается в бухгалтерском учете филиала N 2.
ПРИМЕР 3.
Организация имеет филиал, выделенный на отдельный баланс. В мартеорганизация оплатила счет поставщика за оборудование, предназначенное дляфилиала. Стоимость оборудования - 590 000 руб. (в том числе НДС - 90 000руб.).
В апреле это оборудование было поставлено поставщикомнепосредственно в адрес филиала.
В бухгалтерском учете организации в марте должны быть сделаныпроводки: Д-т счета 60 - К-т счета 51 - 590 000 руб. - перечислена оплатапоставщику оборудования; * Обратите внимание! При передаче товаров(работ, услуг) подразделениям может возникнуть объект обложения НДС(подробно см. с. 110).
Д-т счета 79-2 - К-т счета 60 - 590 000 руб. - задолженностьпоставщика передана на баланс филиала.
В бухгалтерском учете филиала необходимо сделать следующие проводки.
Март:
Д-т счета 60 -
К-т счета 79/2 - 590 000 руб. - на основании документов, полученныхот головной организации, отражена задолженность поставщика оборудования.
Апрель:
Д-т счета 08 - К-т счета 60 - 500 000 руб. - оприходованопоступившее от поставщика оборудование;
Д-т счета 19 - К-т счета 60 - 90 000 руб. - отражен НДС попоступившему оборудованию;
Д-т счета 01 - К-т счета 08 - 500 000 руб. - оборудование введено вэксплуатацию.
Порядок бухгалтерского учета "входного" НДС по приобретенномуоборудованию зависит от принятого в организации способа ведения книгипокупок.
Возможен такой вариант.
В головной организации ведется единая книга покупок в целом поорганизации. Все подразделения организации обязаны передавать всеполученные ими счета-фактуры в головную организацию. Регистрация этихсчетов-фактур в книге покупок осуществляется в головной организации.
В этом случае в условиях рассмотренного выше примера филиал передаетголовной организации счет-фактуру на поступившее оборудование. А вместе сэтим счетом-фактурой передается и сумма НДС, в нем указанная. Вбухгалтерском учете филиала делается следующая проводка:
Д-т счета 79/2 -
К-т счета 19 - 90 000 руб. - "входной" НДС по оборудованию передан вголовную организацию.
В головной организации полученный от филиала "входной" НДСпринимается к учету на счете 19. При наличии должным образом оформленногосчета-фактуры этот НДС принимается к вычету (при условии, конечно, чтооборудование используется в деятельности, облагаемой НДС).
В условиях рассмотренного выше примера в бухгалтерском учетеголовной организации будут сделаны проводки:
Д-т счета 19 -
К-т счета 79/2 - 90 000 руб. - получен "входной" НДС от филиала;
Д-т счета 68 -
К-т счета 19 - 90 000 руб. - НДС предъявлен к вычету в установленномпорядке.
Иногда на практике встречается и другой порядок ведения книгипокупок. В каждом подразделении ведется своя книга покупок (вернее, свойраздел единой книги покупок - см. с. 109), в которой регистрируются всесчета-фактуры по товарам (работам, услугам), приобретенным этимподразделением. По окончании налогового периода все подразделенияпередают заполненные разделы книг покупок в головную организацию, вкоторой уже формируется единая книга покупок.
В этом случае вычет (проводка Д-т счета 68 - К-т счета 19)отражается в бухгалтерском учете подразделения, а в конце налоговогопериода (месяца, квартала) в головную организацию передается ужесформированное сальдо по счету 68, субсчет "НДС".
Обратите внимание! Второй вариант ведения книги покупок имеет смыслтолько в том случае, если организация не ведет раздельного учета всоответствии с п. 4 ст. 170 НК РФ. Если же организация осуществляет какоблагаемые, так и не облагаемые НДС операции и, как следствие, ведетраздельный учет "входного" НДС, то формирование книг покупокнепосредственно в подразделениях может привести к неправильномуопределению суммы НДС, подлежащей вычету. Ведь для раздельного учетанеобходимо брать данные не по отдельным подразделениям, а в целом поорганизации.
В любом случае не забывайте, что уплата НДС в бюджет всегдаосуществляется головной организацией (см. с. 107).
С баланса на баланс могут передаваться не толькотоварно-материальные ценности, но и затраты. Все зависит от того, как ворганизации организован процесс "общения" с внешними заказчиками.
Бывает, что филиалы действуют достаточно автономно, самостоятельнозаключают договоры на выполнение работ (оказание услуг), выполняют(оказывают) их силами своих работников и получают выручку от реализациина свой счет. В этом случае учет производственной деятельности ведется наотдельном балансе филиала в общеустановленном порядке: на счетах учетазатрат собираются затраты, затем на счете 90 отражаются выручка отреализации сданных работ (услуг) и их себестоимость.
А бывает и по-другому, когда заключение договоров являетсяпрерогативой головной организации, а филиалы являются исполнителями части(или всего объема) работ, финансирование которых осуществляется головнойорганизацией. В такой ситуации филиалы передают головной организации своизатраты на выполнение работ (оказание услуг), получая от нее возмещениеэтих затрат. Счет 90 "Продажи" филиалом в этом случае не используется.
ПРИМЕР 4.
Головная организация, занимающаяся научно-производственнойдеятельностью, имеет филиал с отдельным балансом и расчетным счетом.Филиал выполняет отдельные работы (этапы) в рамках выполнения НИР подоговорам, заключенным головной организацией со сторонними заказчиками.При этом филиал финансируется головной организацией по смете.
В соответствии с порядком, установленным в организации, головнаяорганизация ежеквартально перечисляет филиалу средства на выполнениеработ согласно смете. Филиал ежемесячно выявляет объем выполненных замесяц работ и передает его на баланс головной организации.
В бухгалтерском учете филиала это отражается следующими проводками:
Д-т счета 51 -
К-т счета 79/2 - от головной организации получены средства навыполнение НИР;
Д-т счета 20 - К-т счета 70
(69, 10, других счетов) - отражены затраты филиала, связанные сисполнением работ по заданию головной организации в соответствии сутвержденной сметой;
Д-т счета 79/2 -
К-т счета 20 - произведенные затраты переданы головной организации.
В бухгалтерском учете головной организации:
Д-т счета 79/2 -
К-т счета 51 - перечислены средства филиалу на финансирование егозатрат на выполнение НИР;
Д-т счета 20 -
К-т счета 79/2 - затраты филиала, связанные с исполнением работ позаданию головной организации, включаются в себестоимость НИР.
При такой организации работы (см. пример 4) у филиала не будетвозникать выручки от реализации продукции (работ, услуг).
Выручка от реализации продукции (работ, услуг) отражается в учетефилиала только в том случае, если филиал самостоятельно отгружаетпродукцию (работы, услуги) сторонним заказчикам.
По окончании каждого отчетного периода все подразделения, выделенныена отдельные балансы, должны представить в головную организациюбухгалтерскую отчетность по формам, утвержденным приказом об учетнойполитике организации. Эта отчетность нужна для того, чтобы бухгалтерияголовной организации могла составить так называемую сводную бухгалтерскуюотчетность в целом по организации.
При составлении бухгалтерской отчетности в целом по организациипроизводится суммирование остатков по соответствующим счетам отдельныхбалансов головной организации и подразделений, выделенных на отдельныебалансы. При этом сальдо расчетов по счету 79 в итоговом балансеорганизации должно получиться равным нулю.
Если же в результате сложения данных всех отдельных балансов сальдорасчетов по счету 79 не будет равно нулю, то, скорее всего, этосвидетельствует о том, что была допущена ошибка при ведениибухгалтерского учета.
В состав организации могут входить филиалы, представительства, обособленные подразделения.
Статья 55 ГК РФ определяет, что филиалы или представительства являются обособленными подразделениями юридического лица, расположенными вне места его нахождения. Основное различие между ними заключается в том, что филиалы полностью или частично выполняют любые функции создавшего его юридического лица, в том числе представляют интересы головной организации и осуществляют их защиту
Общим в положении филиалов и представительств являются следующие позиции: не являются юридическими лицами; действуют на основании положения, а не устава; руководители действуют на основании доверенности; наделяются имуществом создавшим их юридическим лицом.
Согласно ст. 55 ГК РФ, обособленные подразделения (филиалы и представительства) должны быть указаны в учредительных документах создавшего их юридического лица.
В соответствии с п. 8 ПБУ 4/99 бухгалтерская отчетность организации должна включать показатели деятельности всех филиалов, представительств и иных подразделений, включая выделенных на отдельный баланс. Поэтому организация учета в филиале, представительствах и иных структурных подразделениях должна стать элементом учетной политики организации.
Отношения между филиалом и головной организацией определяются учредительными документами организации, положением о филиале и доверенностью, выданной руководителю филиала.
Филиалы бывают двух видов: имеющие отдельный баланс и расчетный (текущий) счет; не имеющие отдельного баланса и расчетного (текущего) счета.
На отдельный баланс, как правило, выделяются крупные обособленные подразделения, наделенные большими имущественными средствами и осуществляющие множество хозяйственных операций.
Филиал, имеющий отдельный баланс, не является юридическим лицом. Он не имеет уставного капитала и использует баланс для обособления выделенного ему имущества и совершенных им хозяйственных операций. В обособленных подразделениях, выделенных на отдельный баланс, как правило, предусматривается должность главного бухгалтера подразделения, который напрямую подчиняется главному бухгалтеру головной организацйи.
Расчеты организации со своими филиалами, выделенными на отдельный баланс, отражаются на счете 79 «Внутрихозяйственные расчеты». К нему могут быть открыты следующие субсчета: I «Расчеты по выделенному имуществу; 2 «Расчеты по текущим операциям» и др.
В головной организации аналитический учет по счету 79 следует вести по каждому филиалу отдельно.
При создании филиала головная организация передает ему часть своего имущества. Операции по передаче имущества от головной организации филиалу не могут рассматриваться как реализация. Данная операция отражается в бухгалтерском учете сторон следующим образом: у головной организации:
Д 79-1 - К 01 - списана первоначальная стоимость ОС, переданного филиалу;
Д 02 - К 79-1 - списана сумма начисленной амортизации переданного ОС;
Д 79-1 - К 10 - переданы материалы;
Д 79-1 - К 50, 51 - переданы денежные средства; у филиала:
Д 01 - К 79-1 - отражена стоимость ОС, полученного от головной организации;
Д 79-1 - К 02 - отражена сумма начисленной амортизации полученного ОС.
Полученные от головной организации ОС приходуются на балансе филиала на основании Акта (накладной) приема-передачи основных средств (ф. № ОС-1): Д 10 - К 79-1 - оприходованы материалы от головной организации; Д 50, 51 - К 79-1 - оприходованы денежные средства.
Как правило, расчеты между обособленным подразделением и головной организацией сопровождаются выпиской авизо (извещения), которое составляется в двух экземплярах. К каждому авизо обязательно прилагаются копии первичных учетных документов, счетов-фактур и пр., которые послужили основанием для отражения отдельной конкретной хозяйственной операции. Для учета текущих расчетов с филиалом, т.е. не связанных с передачей филиалу имущества, используется субсчет 2 к счету 79 «Расчеты по текущим операциям». На этом субсчете учитываются расчеты по взаимному отпуску материальных ценностей, по продаже продукции, по оплате труда работников подразделений и пр.: у головной организации:
Д 79-2 - К 20, 25, 26 - переданы филиалу расходы, понесенные головным предприятием;
Д 79-2 - К 62, 76 - передана дебиторская задолженность;
Д 60, 76 - К 79-2 - передана кредиторская задолженность; у филиала:
Д 20, 25, 26 - К 79-2 - учтены на балансе филиала расходы, понесенные головным предприятием;
Д 62, 76 - IC 79-2 - учтена дебиторская задолженность;
Д 79-2 - К 62, 76 - учтена кредиторская задолженность.
В организациях, имеющих несколько обособленных подразделений, передача имущества может происходить не только между головной организацией и подразделением, но и между несколькими обособленными подразделениями внутри самой организации. При этом счет 79 будет корреспондировать с одним и тем же счетом, только в передающем подразделении - по дебету, а в принимающем - по кредиту. у передающего подразделения:
Д 79-2 - К 10, 20, 23, 25, 26 - переданы ОС, материалы и пр.; у принимающего подразделения:
Д 10, 20, 23, 25, 26 - К 79-2 - приняты ОС, материалы и пр.
При организации учета расчетов с обособленными подразделениями, выделенными на отдельный баланс, большое значение имеет наличие или отсутствие у обособленного подразделения отдельного текущего банковского счета. При наличии расчетного счета обособленное подразделение само формирует расходы и производит их оплату.
При отсутствии у обособленного подразделения организации текущего банковского счета все расчетные операции проводятся через расчетный счет головной организации. В бухгалтерском учете данные хозяйственные операции будут отражаться следующим образом: у головной организации:
Д 79 - К 51 - оплачены материалы, услуги сторонних организаций;
Д 51 - К 79 - поступила оплата за реализованную продукцию; у обособленного подразделения:
Д 08, 10, 15, 20, 23, 44 - К 60, 76 - приобретены ОС и материалы, приняты услуги сторонних организаций и пр.;
Д 60, 76 - К 79 - оплачены материалы, услуги сторонних организаций;
Д 62 - К 90 - реализована продукция;
Д 79 - К 62 - поступила оплата за реализованную продукцию.
В данной ситуации головная организация осуществляет все операции за обособленное подразделение (оплата счетов, контроль за зачислением выручки на расчетный счет и т.д.), а учет расчетов по дебиторской и кредиторской задолженности ведется обособленным подразделением самостоятельно. О необходимости проведения расчета через текущий банковский счет подразделение извещает головную организацию уведомительным авизо, которое содержит информацию о получателе, его реквизитах, сумме и сроках платежа и т.д. Также для осуществления платежа через расчетный счет обособленное подразделение должно предоставить организации копию счета на оплату.
После оплаты счета головная организация ставит об этом в известность обособленное подразделение и передает ему копию платежного поручения, а также уведомительное авизо, содержащее информацию о совершенной операции.
Однако взаимоотношения между головной организацией и ее структурным подразделением могут строиться иначе, при этом оплата расчетов, контроль за зачислением выручки на расчетный счет, а также учет дебиторской и кредиторской задолженности осуществляются самостоятельно головной организацией без привлечения обособленного подразделения.
При таком варианте расчетов хозяйственные операции отражаются следующим образом: у головной организации:
Д 79 - К 60, 76 - обособленное подразделение приобрело основные средства и материалы, приняло услуги сторонних организаций и пр.; Д 60, 76 - К 51 - оплачены материалы, услуги сторонних организаций;
Д 62 - К 79 - реализована продукция обособленным подразделением; Д 51 - К 62 - поступила оплата за реализованную продукцию; у обособленного подразделения:
Д 08,10,15,44, 20, 23 - К 79 - приобретены основные средства и материалы, приняты услуги сторонних организаций и пр.;
Д 79 - К 90 - реализована продукция. />В процессе своей деятельности головная организация и обособленное подразделение должны проводить обязательную сверку взаиморасчетов.
Во внутренних балансах обособленных подразделений счет 79 отражается отдельной строкой как задолженность перед головной организацией или задолженность головной организации перед обособленным подразделением.
В итоговом свернутом балансе головной организации сальдо расчетов по счету 79 должно быть равным нулю. Сальдо по счету 79 остается на контрольную дату только во внутренних балансах обособленных подразделений. Сальдо расчетов не всегда может совпадать, при этом основными причинами могут являться неправильное заполнение расчетных документов или ошибка бухгалтера, а также временной разрыв в отправке и получении имущества, т.е. головная организация отразила передачу имущества обособленному подразделению, а последнее данные товары еще не получило и не отразило в учете. Разрыв во времени отражения хозяйственных операций в учете может возникнуть и из-за проблем в организации документооборота, и при несвоевременном отражении по вине работника организации.
При проведении сверки взаиморасчетов по взаимной дебиторской и кредиторской задолженности между головной организацией и обособленным подразделением, выделенным на отдельный баланс, подразделением составляется внутренняя бухгалтерская отчетность, данные которой собираются в итоговую отчетность организации.
Если обособленное подразделение организации не имеет расчетного счета и отражение расчетов с клиентами осуществляется головной организацией, проблем со сверкой сальдо задолженности не должно возникать.
Обособленные подразделения организации могут определять либо не определять собственный финансовый результат.
Обособленные подразделения, определяющие собственный финансовый результат, представляют собой законченное звено производственного процесса, самостоятельно получают выручку от реализации товаров (работ, услуг), не зависят от головной организации и ее других обособленных подразделений.
При определении финансового результата обособленным подразделением организации хозяйственные операции отражаются следующим образом: у головной организации:
Д 26 - К 10, 60, 70, 76 - отражены расходы аппарата управления;
Д 79 - К 26 - распределены и переданы расходы по управлению; у обособленного подразделения:
Д 20 - К 70 - начислена заработная плата сотрудникам подразделения;
Д 20 - К 60, 76 - включены в состав затрат услуги сторонних организаций;
Д 20 - К 10 - списаны в производство материалы;
Д 20 - К 02 - отражен износ по основным средствам;
Д 90 - К 62 - отражена выручка от реализации;
Д 26 - К 79 - распределены и переданы расходы по управлению;
Д 20 - К 26 - расходы по управлению включены в себестоимость;
Д 90 - К 99 - определен финансовый результат.
Если обособленное подразделение представляет собой только составное звено единого технологического процесса, а также финансируется по смете доходов и расходов головной организации, самостоятельно определять финансовый результат ему нецелесообразно, поскольку, согласно отчетности, оно всегда будет убыточным и не даст реальной оценки своего финансового состояния.
С другой стороны, обособленное подразделение, осуществляющее сбыт продукции, всегда будет прибыльным, но реальное состояние это отражать не будет, поскольку объем выручки, уменьшенный на величину произведенных этим подразделением расходов, всегда будет прибыльным.
Обособленные подразделения, не определяющие собственный финансовый результат, обязаны ежемесячно передавать в головную организацию авизо, содержащее сведения о доходах и расходах подразделения.
При этом варианте итоговый финансовый результат определяется только в целом по организации, без распределения по обособленным подразделениям.
Операции при ведении затратного учета на балансе головной организации отражаются следующими записями: у головной организации:
Д 79 - К 51 - переданы денежные средства обособленному подразделению;
Д 26 - К 79 - отражены расходы обособленного подразделения; у обособленного подразделения:
Д 51 - К 79 - получены денежные средства от головной организации; Д 08, 10, 15 - К 60, 76 - приобретены ОС и материалы;
Д 26 - К 70 - начислена заработная плата сотрудникам подразделения;
Д 26 - К 60, 76 - включены в состав затрат услуги сторонних организаций;
Д 26 - К 10 - списаны в производство материалы;
Д 26 - К 02 - начислен износ по ОС;
Д 79 - К 26 - переданы расходы головному подразделению.
При составлении бухгалтерской отчетности головная организация должна включить в нее не только показатели своей деятельности, но и данные по всем своим филиалам. При этом в балансе головной организации данные по счету 79 «Внутрихозяйственные расчеты» не отражаются, так как при суммировании показателей головной организации и филиала остатков по этому счету не будет.
При составлении годовой бухгалтерской отчетности данные по счету 79 «Внутрихозяйственные расчеты» должны быть подтверждены проведенной инвентаризацией.
Чтобы избежать двойного налогообложения, головная организация должна отражать в налоговых декларациях лишь показатели собственной деятельности. Ho к этим декларациям необходимо приложить соответствующие декларации по филиалам, подтверждающие уплату ими налогов по результатам своей деятельности.
Филиалы организации могут не выделяться на отдельный баланс. При этом для зачисления средств, поступающих от головной организации, ими могут открываться в банках текущие счета. В этом случае операции по реализации продукции (работ, услуг), а также начисление соответствующих налогов учитываются непосредственно на балансе головной организации. В этом случае в бухгалтерии должен быть организован раздельный аналитический учет в разрезе всех подразделений, и головной организации в том числе. Как правило, он обеспечивается введением ко всем счетам и субсчетам субсчетов второго уровня за исключением счетов расчетов по кредитам и займам, счетов формирования резервов и всех счетов учета капитала.
Независимо от того, выделен филиал на отдельный баланс или нет, принципы учета должны быть едины как для головной организации, так и для всех ее обособленных подразделений.
HK РФ предусмотрено, что обособленными подразделениями организации являются любые территориально обособленные от нее подразделения, по месту нахождения которых оборудованы стационарные рабочие места.
Рабочее место считается стационарным, если оно создается на срок не менее одного месяца.
Признание обособленного подразделения производится независимо от того, отражено или не отражено его создание в учредительных документах.
От признания или непризнания наличия обособленного подразделения зависит порядок распределения налогов между федеральным и региональными бюджетами.
В первой части HK РФ определено, что плательщиками налогов признаются организации, филиалы же лишь выполняют обязанность этих организаций по уплате налогов на территории своего расположения.
Головная организация должна встать на учет в налоговой инспекции по месту своего нахождения и по местонахождению каждого своего филиала, где ей присваивается КПП - код причины постановки на учет в налоговом органе.
Часть налога на прибыль, зачисляемую в федеральный бюджет, организации рассчитывают и платят по месту их нахождения без распределения между головным предприятием и подразделениями. Часть налога на прибыль, направляемая в бюджеты второго и третьего уровней, должна уплачиваться по месту нахождения обособленных подразделений. Методика определения размера налога, уплачиваемого в бюджеты различных территорий, установлена ст. 288 HK РФ.
Поиск
Мы можем оповещать вас о новых статьях,